一、概述

1、審計(jì)職業(yè)制度產(chǎn)生的背景

2、審計(jì)職業(yè)制度的要素

3、本文的思路和

二、審計(jì)職業(yè)制度的現(xiàn)狀

1、組織制度設(shè)計(jì)存在缺陷

師事務(wù)所的組織形式是會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事各種活動(dòng)的框架。它不僅涉及到審計(jì)中介內(nèi)部治理中剩余索取權(quán)和剩余控制權(quán)在各生產(chǎn)要素所有者之間的分配，決定著所有者之間的關(guān)系。同時(shí)也規(guī)范著會(huì)計(jì)師事務(wù)所在與其他交易方進(jìn)行交易時(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)的權(quán)利和義務(wù)，特別是不同制度安排下注冊會(huì)計(jì)師個(gè)人所負(fù)法律責(zé)任存在著巨大差異。因此會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式歷來是相關(guān)利益各方關(guān)注的交點(diǎn)。長期來看，每一次會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式制度創(chuàng)新的背后都是相關(guān)利益各方利益斗爭均衡的結(jié)果。短期來看，由于會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式直接關(guān)系到注冊會(huì)計(jì)師的切身利益，因此是注冊會(huì)計(jì)師行為函數(shù)中一個(gè)不可或缺的重要變量，它會(huì)直接到注冊會(huì)計(jì)師對預(yù)期收益和潛在風(fēng)險(xiǎn)的判斷（陳漢文 2003.6）。

在1999年的會(huì)計(jì)師事務(wù)所改制的過程中，我國絕大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所改制為有限責(zé)任公司，基本上套用的是《公司法》。而公司制源于兩權(quán)分離，然而會(huì)計(jì)師事務(wù)所是兩權(quán)高度統(tǒng)一，尤其是以人合為本質(zhì)的。這樣勢必造成了會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式上的兩難境地。一方面完全按合伙制走，除了法規(guī)不配套外，由于轉(zhuǎn)軌時(shí)期市場風(fēng)險(xiǎn)的高度不確定性，很難為注冊會(huì)計(jì)師所接受；另一方面從采用公司制的現(xiàn)實(shí)看，又沒能抓住公司治理結(jié)構(gòu)的要點(diǎn)。要么股權(quán)過于向個(gè)人或少數(shù)集團(tuán)集中，大股東一票制勝，架空股東會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)，甚至于侵害其他股東利益；要么股權(quán)過于分散，影響決策效率，造成不穩(wěn)定因素等。即使在有限責(zé)任制下完全按《公司法》來規(guī)范，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也實(shí)質(zhì)與形式不相符的。

新審計(jì)職業(yè)制度的恢復(fù)和重建，直接產(chǎn)生于國家對外資進(jìn)行監(jiān)督的需要，是國家頒布的各項(xiàng)法律推動(dòng)的結(jié)果。可以說是由政府一手促成的。在我國早期的會(huì)計(jì)師事務(wù)所中也幾乎清一色地是行政部門成立的。因此，中國審計(jì)職業(yè)界實(shí)際上從一開始就失去了由市場的需求來拉動(dòng)其成長的機(jī)會(huì)，它所表現(xiàn)出來的是強(qiáng)烈的政府供給推動(dòng)的特征。而在當(dāng)時(shí)的條件下，國有、公有的經(jīng)濟(jì)幾乎是我國唯一的經(jīng)濟(jì)成分。國家一般來說不可能成立無限責(zé)任的單位，且在《注冊會(huì)計(jì)師條例》中明確規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所是“經(jīng)國家批準(zhǔn)的事業(yè)單位”。因此，從我國注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)恢復(fù)到整個(gè)《注冊會(huì)計(jì)師條例》規(guī)范期間，我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在責(zé)任承擔(dān)范圍上均是有限責(zé)任。或者說在1994年1月1日《注冊會(huì)計(jì)師法》實(shí)施之前，我國的會(huì)計(jì)師事務(wù)所只存在有限責(zé)任一種形式，而1994年后，我國可以成立合伙制和有限責(zé)任制會(huì)計(jì)師事務(wù)所，部分地區(qū)可以選擇個(gè)人獨(dú)資會(huì)計(jì)師事務(wù)所（深圳、海南）。到2001年底，統(tǒng)計(jì)數(shù)字顯示我國共有會(huì)計(jì)師事務(wù)所4287家，其中實(shí)行合伙制的共有606家，占總數(shù)的14.14％，實(shí)行有限責(zé)任的有3681家，占總數(shù)的85.86％（米揚(yáng)，2002）。

那么大家為什么要選擇有限責(zé)任的形式，而較少的選擇合伙制？根據(jù)《注冊會(huì)計(jì)師法》的規(guī)定，我國注冊會(huì)計(jì)師允許設(shè)立有限責(zé)任公司會(huì)計(jì)師事務(wù)所和合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所。有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所是指由注冊會(huì)計(jì)師出資發(fā)起設(shè)立、承辦注冊會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)并負(fù)有有限責(zé)任的中介機(jī)構(gòu)。在以有限責(zé)任方式設(shè)立的情況下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所以其全部資產(chǎn)對其債務(wù)承擔(dān)責(zé)任，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的出資人承擔(dān)的責(zé)任以其出資額為限。

正因?yàn)樵谶@種制度下，注冊會(huì)計(jì)師與事務(wù)所承擔(dān)的責(zé)任十分有限，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的所有者只以其出資額為限承擔(dān)審計(jì)失敗的賠償責(zé)任。其結(jié)果一是如果違規(guī)所得大于其違規(guī)成本，注冊會(huì)計(jì)師就有違規(guī)的積極性，出具虛假的審計(jì)報(bào)告；二是注冊資本越低，注冊會(huì)計(jì)師出現(xiàn)審計(jì)失敗時(shí)賠償限度就越低，就越有可能冒險(xiǎn)做一些有損于獨(dú)立審計(jì)公信的事。

而合伙設(shè)立的會(huì)計(jì)師事務(wù)所是以合伙人共同出資、共同經(jīng)營、共享收益、共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)為特征的，其債務(wù)是由合伙人按出資比例或者協(xié)議的約定，以各自的財(cái)產(chǎn)承擔(dān)責(zé)任，合伙人對會(huì)計(jì)師事務(wù)所的債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任，是注冊會(huì)計(jì)師承擔(dān)責(zé)任的最高標(biāo)準(zhǔn)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所是以人合為本質(zhì)，一方面，能使“人力資本”的所有者結(jié)合到一起；一方面，對于剩余索取權(quán)的分享能夠激發(fā)注冊會(huì)計(jì)師自我監(jiān)督和約束的熱情；另一方面，由于合伙人之間共同的連帶責(zé)任，使他們利益一致，有利于加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的質(zhì)量管理。可以說，采用人合組織形式的合伙制是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的自身特點(diǎn)決定的，也是國際上通行做法。

合伙制無限連帶責(zé)任的威懾力，使得事務(wù)所有強(qiáng)大的動(dòng)力去講信譽(yù)，一旦某個(gè)合伙人有不講信譽(yù)的行為，都可能對其他合伙人造成威脅，因此會(huì)首先在事務(wù)所內(nèi)部遭到強(qiáng)烈的排斥；同時(shí)因?yàn)楹匣镏频臒o限連帶責(zé)任，因?qū)徲?jì)報(bào)告失實(shí)而受損的投資者可以要求民事賠償，這就構(gòu)成了監(jiān)督事務(wù)所的外部威懾力量。在這種情況下是注冊會(huì)計(jì)師不得不講信譽(yù)。

在這里，我們可以比較一下中天勤作假后的成本與安達(dá)信作假后情況，就可以發(fā)現(xiàn)有限責(zé)任制與合伙制之間的區(qū)別。在美國的安然事件中，美國審計(jì)管理部門并未以行政手段將安達(dá)信從市場上一腳踢出，而是啟動(dòng)司法程序進(jìn)行調(diào)查，一旦有了確鑿證據(jù)，就要它對投資者的損失進(jìn)行賠償，如果其財(cái)務(wù)能力不足以支付賠償金，那就破產(chǎn)好了，以市場機(jī)制將它開除；如果它出得起賠償金，當(dāng)然可以允許它在市場上繼續(xù)生存，這一切都應(yīng)當(dāng)由法律來決定。對于安然投資人可以通過司法程序向安達(dá)信索賠。而中國的會(huì)計(jì)事務(wù)所造假事件－中天勤。對于中天勤的處罰，財(cái)政部只是吊銷了因"銀廣夏造假"事件而臭名遠(yuǎn)揚(yáng)的中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所的營業(yè)執(zhí)照，兩名簽字注冊會(huì)計(jì)師僅僅受到吊銷營業(yè)執(zhí)照的處罰。中天勤的執(zhí)照吊銷后，原有的注冊會(huì)計(jì)師改換事務(wù)所之后能夠依然能夠繼續(xù)他們的注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作。由于其是有限責(zé)任的會(huì)計(jì)事務(wù)所，對銀廣夏案的受害者來說，有限責(zé)任制的中天勤能承擔(dān)的賠償責(zé)任是非常有限的－200萬元的注冊資本金承擔(dān)責(zé)任。而與其虛假會(huì)計(jì)信息導(dǎo)致的銀廣夏市值從70億元跌至4億元的損失而言，可謂是大巫見小巫了。因此，對于會(huì)計(jì)師事務(wù)所來說既能像合伙那樣經(jīng)營管理，協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的各種關(guān)系，同時(shí)又白送一個(gè)有限責(zé)任的“保護(hù)傘，何樂而不為呢？

2、審計(jì)職業(yè)市場準(zhǔn)入制度

市場準(zhǔn)入制度是一種“門檻”，是管理機(jī)構(gòu)對市場失靈做出的必要反應(yīng)，是一種人為規(guī)定。對于審計(jì)職業(yè)市場準(zhǔn)入制度而言，實(shí)際上是關(guān)于獨(dú)立審計(jì)的資格認(rèn)定制度。主要包括三個(gè)方面：

一是，從業(yè)資格；，我國為注冊會(huì)計(jì)師設(shè)置的“門檻”是比較低的。一個(gè)人要想成為注冊會(huì)計(jì)師首先要通過注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)資格，根據(jù)《中華人民共和國注冊會(huì)計(jì)師法》以及《注冊會(huì)計(jì)師全國統(tǒng)一考試辦法》的規(guī)定，具有（1）高等專科以上學(xué)歷；（2）會(huì)計(jì)或者相關(guān)專業(yè)（指審計(jì)、統(tǒng)計(jì)、經(jīng)濟(jì)）中級以上專業(yè)技術(shù)職稱條件之一的中國公民都可以報(bào)名參加考試。通過全國注冊會(huì)計(jì)師考試要求的全部五門課程考試以后，并且加入事務(wù)所工作兩年以上，即可申請成為注冊會(huì)計(jì)師。而在1991年之前，均是采用考核制度的。

經(jīng)過注冊會(huì)計(jì)師全國統(tǒng)一考試合格進(jìn)入事務(wù)所工作的注冊會(huì)計(jì)師僅占注冊會(huì)計(jì)師總數(shù)的33%，具有大學(xué)本歷的注冊會(huì)計(jì)師也僅占16%，另外，現(xiàn)有事務(wù)所中，有64%是1990年后成立的，51%是1993年后成立的，執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)的積累相當(dāng)有限。這些都意味著我國現(xiàn)階段，注冊會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力普遍不高。

即使在考試通過的注冊會(huì)計(jì)師中，由于考試特別是中國式考試的固有局限，通過者有相當(dāng)部分是缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)、擅長死記硬背的在校生，在缺乏良好的在職培訓(xùn)的情況下，他們即使經(jīng)過2年的從業(yè)實(shí)踐，也很難真正掌握審計(jì)的精髓，培養(yǎng)起應(yīng)有的職業(yè)判斷能力。獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)涉及的領(lǐng)域很廣，需要的專業(yè)知識和非常豐富執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)，是職業(yè)判斷能力的基礎(chǔ)，換句話，職業(yè)判斷能力的高低是審計(jì)質(zhì)量好壞的直接決定因素之一。

二是，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的職業(yè)資格：不通的審計(jì)業(yè)務(wù)要求的審計(jì)技術(shù)、審計(jì)經(jīng)驗(yàn)、審計(jì)隊(duì)伍和要承擔(dān)的獨(dú)立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)等是不相同的。我國審計(jì)職業(yè)從事的獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)，一般可以分為兩類：一類，從事證券、期貨及相關(guān)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所：另一類，只能從事除證券、期貨及相關(guān)業(yè)務(wù)以外的獨(dú)立審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

3、制度（入圍和后續(xù)）

目前，我國審計(jì)職業(yè)界60歲以上的注冊會(huì)計(jì)師所占比重超過52%，40歲以下的所占比重不到20%，注冊會(huì)計(jì)師隊(duì)伍中的年齡斷層現(xiàn)象嚴(yán)重。整體來說，其中受過系統(tǒng)的審計(jì)訓(xùn)練的并不占多數(shù)，再加上年齡一般較大，能力和理解能力較差，很難適應(yīng)注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的節(jié)奏快，強(qiáng)度大。而且，入前述，通過考試進(jìn)入審計(jì)職業(yè)界的經(jīng)驗(yàn)有限；另外，在現(xiàn)有會(huì)計(jì)師事務(wù)所中，有64%是1990年后成立的，51%是1993年后成立的，執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)的積累相當(dāng)有限。這些都意味著我國現(xiàn)階段，注冊會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力普遍不高。

據(jù)中注協(xié)統(tǒng)計(jì)，在2001年里，還有110多家會(huì)計(jì)師事務(wù)所和120多名注冊會(huì)計(jì)師受到了行政處罰，100多家事務(wù)所和600多名注冊會(huì)計(jì)師受到了限期整改、通報(bào)批評、強(qiáng)制培訓(xùn)等處理。目前注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)面臨著“誠信”危機(jī)。由此可見，一則是能力有限；二則是道德素質(zhì)有待提高，是造成了我國審計(jì)存在的主要因素。而這些都需要教育的提升。

4、職業(yè)道德

注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本包括：職業(yè)品德、職業(yè)紀(jì)律、專業(yè)勝任能力及職業(yè)責(zé)任。注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德教育是依據(jù)《注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德準(zhǔn)則》和《注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》，有目的、有組織、有計(jì)劃地對注冊會(huì)計(jì)師工作施加影響，從而使其逐步形成良好的職業(yè)道德品質(zhì)、增強(qiáng)職業(yè)責(zé)任心和職業(yè)榮譽(yù)感的專門活動(dòng)。通過灌輸和影響的方式，使其外在的職業(yè)道德規(guī)范轉(zhuǎn)化為內(nèi)在的職業(yè)道德品質(zhì)。

目前，在注冊會(huì)計(jì)師審計(jì)工作中，存在不少有違職業(yè)道德的現(xiàn)象，比如會(huì)計(jì)師事務(wù)所競相壓價(jià)、不顧質(zhì)量惡性競爭，為爭攬業(yè)務(wù)不計(jì)后果接下家，面對干預(yù)和壓力不能保持應(yīng)有的獨(dú)立性和謹(jǐn)慎原則而違心出具不實(shí)審計(jì)報(bào)告等等。

5、執(zhí)業(yè)制度

所謂的執(zhí)業(yè)制度，在發(fā)達(dá)國家非常普遍。律師和醫(yī)生等對誠信度要求較高的行業(yè)，一般都實(shí)行執(zhí)業(yè)資格審查。一旦發(fā)生違背行業(yè)、社會(huì)準(zhǔn)則的情況，從業(yè)者的執(zhí)業(yè)資格就會(huì)被取消，一段時(shí)間甚至終身不得從事該行業(yè)的工作。

6、監(jiān)管

行業(yè)監(jiān)管不力，目前我國參與對注冊會(huì)計(jì)師及事務(wù)所監(jiān)管的有審計(jì)署、證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部、注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等，針對注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的違紀(jì)行為，監(jiān)管部門主要采取警告、暫停執(zhí)業(yè)、撤銷等行政方式，注冊會(huì)計(jì)師及事務(wù)所承擔(dān)刑事責(zé)任和民事責(zé)任的幾乎沒有。截止2001年，已有110多家事務(wù)所和120多名注冊會(huì)計(jì)師因違紀(jì)受到了行政處罰，100多家事務(wù)所和600多名注冊會(huì)計(jì)師受到了限期整改、通報(bào)批評、強(qiáng)制培訓(xùn)等處理。這種單一的處罰手段起不到應(yīng)有的懲罰作用，在某種程度上使其懷有僥幸心理，縱容了注冊會(huì)計(jì)師的違法行為，增加了執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，使得注冊會(huì)計(jì)師及其事務(wù)所放大道德底線。

美國擁有世界上最大、最開放、最具吸引力的資本市場，美國經(jīng)濟(jì)界也一直標(biāo)榜其嚴(yán)格的證券市場規(guī)范和審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。應(yīng)當(dāng)說，美國對于會(huì)計(jì)師的監(jiān)管還是相當(dāng)嚴(yán)格的，除了行業(yè)協(xié)會(huì)外，財(cái)政部、證券交易委員會(huì)等都嚴(yán)格監(jiān)控上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)表和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)報(bào)告，其中大公司、大會(huì)計(jì)師事務(wù)所更是監(jiān)控的重點(diǎn)。一旦被查出問題，等著他們的則是巨額罰款甚至判刑坐牢，相關(guān)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所也會(huì)被吊銷執(zhí)照、課以重罰。此外，美國的投資者也是最具自我法律保護(hù)意識的，一旦會(huì)計(jì)師事務(wù)所的違規(guī)劣跡被揭露，受害者就會(huì)運(yùn)用法律手段，對會(huì)計(jì)師事務(wù)所提出巨額索賠訴訟。但因限于人力和財(cái)力，各監(jiān)管機(jī)構(gòu)除了少量抽查外，一般不對審計(jì)報(bào)告進(jìn)行核查，而是主要依靠審計(jì)業(yè)的自我規(guī)范和同業(yè)監(jiān)督，監(jiān)管機(jī)構(gòu)只是在問題暴露后才進(jìn)行追查。因此絕大多數(shù)違規(guī)審計(jì)案件都是在大公司突然破產(chǎn)后才牽扯出來的。由此也可推知，已經(jīng)暴露的審計(jì)黑幕僅僅只是冰山一角，更多的審計(jì)違規(guī)事件還沒有、并可能永遠(yuǎn)也不會(huì)被揭露，絕大多數(shù)投資者因此而蒙受的損失也是無法討回公道的。正因?yàn)槿绱耍m然違規(guī)審計(jì)會(huì)面臨很大風(fēng)險(xiǎn)，但因監(jiān)管力度嚴(yán)重不足，使違規(guī)的風(fēng)險(xiǎn)和收益極不對稱，才會(huì)出現(xiàn)如此之多敢于挺而走險(xiǎn)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

而我國審計(jì)職業(yè)制度的短短的二十幾年內(nèi)，由于種種原因，監(jiān)管不力尤見突出。如２００１年，我國有關(guān)監(jiān)督機(jī)構(gòu)對１６家會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的３２份審計(jì)報(bào)告進(jìn)行抽查，結(jié)果發(fā)現(xiàn)１４家事務(wù)所出具的２３份有關(guān)上市公司的審計(jì)報(bào)告失實(shí)，涉及虛假會(huì)計(jì)信息金額達(dá)７１．４３億元，違規(guī)注冊會(huì)計(jì)師４１人。

三、特征及存在問題

1、和國外相比的特征

2、存在問題－發(fā)育不健全

3、四、構(gòu)建審計(jì)職業(yè)制度創(chuàng)新之路

1、組織制度的創(chuàng)新

審計(jì)職業(yè)界面臨著基本職業(yè)環(huán)境－缺乏有效的審計(jì)需求市場，風(fēng)險(xiǎn)低。因此注冊師及其事務(wù)所就有采取機(jī)會(huì)主義迎合管理者的傾向，并且敢于將這種機(jī)會(huì)主義傾向轉(zhuǎn)化為行動(dòng)。當(dāng)然，審計(jì)市場有無效轉(zhuǎn)化為有效市場，且真正建立一套適合市場的法律規(guī)范，才是解決我國審計(jì)職業(yè)的根本途徑。但是由于它不可能在短時(shí)間內(nèi)建成，而改變有關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式的規(guī)范，作為加大注冊會(huì)計(jì)師的民事法律責(zé)任是可選的之一，它將減少注冊會(huì)計(jì)師在無效審計(jì)市場中的機(jī)會(huì)主義行為。

而這一方法的具體措施－引入有限責(zé)任合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所。這是因?yàn)椋环矫鎸匣锶藖碚f，比合伙制風(fēng)險(xiǎn)更低，合伙人之間無須承擔(dān)連帶責(zé)任，合伙人更多的只需對自己的行為負(fù)責(zé)；另一方面，從公眾的角度來說，由于合伙人個(gè)人承擔(dān)無限責(zé)任，減少注冊會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過程中的機(jī)會(huì)主義。它是各方博弈的一個(gè)均衡點(diǎn)。但要完全取消有限責(zé)任制，目前仍存在一個(gè)技術(shù)上的問題，特別是對于這樣一個(gè)對個(gè)人財(cái)產(chǎn)認(rèn)定不清、執(zhí)行難的國家來說，執(zhí)行的力度是非常難的。

目前我們可以做的究竟是什么呢？要抓住機(jī)遇，有步驟地推動(dòng)我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所跨地區(qū)、跨部門、跨行業(yè)的兼并與聯(lián)合，爭取在未來幾年內(nèi)形成一批實(shí)力較強(qiáng)、能與國際會(huì)計(jì)公司相抗衡的中國自己的”一大”、”二大”會(huì)計(jì)公司。具體的說：

(1)組建國內(nèi)集團(tuán)事務(wù)所

所謂集團(tuán)會(huì)計(jì)師事務(wù)所是由眾多的具有內(nèi)部聯(lián)系的事務(wù)所，按專業(yè)化、協(xié)作化、聯(lián)合化、集中化的原則，以一個(gè)或幾個(gè)大所為核心，在自愿、平等、互利、互補(bǔ)的基礎(chǔ)上，打破部門、地區(qū)、所有制、規(guī)模大小的差異，聯(lián)合若干個(gè)分所、成員所組成的多形式、多層次的具有法人地位的大型聯(lián)合體。這種會(huì)計(jì)師事務(wù)所要求各個(gè)事務(wù)所有統(tǒng)一的專業(yè)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、統(tǒng)一的業(yè)務(wù)質(zhì)量控制、統(tǒng)一的人事管理制度、統(tǒng)一的財(cái)務(wù)管理制度、統(tǒng)一的企業(yè)文化，意味著人才、客戶、信息等方面的資源共享，作到優(yōu)勢互補(bǔ)，分工更細(xì)。

(2)成為國際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的成員所

部分事務(wù)所，可以考慮加入國際會(huì)計(jì)師事務(wù)所，并成為其成員所，借助國際所來擴(kuò)張規(guī)模和實(shí)力。成為國際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的成員所，減少國內(nèi)事務(wù)所上檔次的漫長的探索道路，是一條迅速和進(jìn)步的捷徑。從目前的行業(yè)形勢來看，證券市場的舞弊層出不窮，公眾對注冊會(huì)計(jì)師的期望值日益增高，審計(jì)的難度和風(fēng)險(xiǎn)日益增大，在這種情況下，單靠事務(wù)所自身的積累，難以上規(guī)模、上檔次。而成為國際會(huì)計(jì)師事務(wù)所的成員所，不僅可以引進(jìn)境外資本，增強(qiáng)我國事務(wù)所的資金實(shí)力，還能引進(jìn)國際先進(jìn)的注冊會(huì)計(jì)師和執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)，更好地和國際會(huì)計(jì)師進(jìn)行溝通和交流，有利于提高我國會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量和國際競爭力。

2、嚴(yán)格的市場準(zhǔn)入制度

市場準(zhǔn)入是市場秩序的起點(diǎn)和重要組成部分，能否建立健康有序的市場秩序，在很大程度上取決于良好的市場準(zhǔn)入制度的建立。基于我國注冊會(huì)計(jì)師和資產(chǎn)評估行業(yè)的現(xiàn)狀，在政府相關(guān)法律法規(guī)的指導(dǎo)下，從以下二個(gè)方面從嚴(yán)制定適合本行業(yè)的市場準(zhǔn)入制度：

一是提高從業(yè)門檻，嚴(yán)把職業(yè)市場準(zhǔn)入關(guān)口。行業(yè)協(xié)會(huì)應(yīng)提高專業(yè)資格獲取的門檻，將“大專學(xué)歷”起點(diǎn)改為“大學(xué)本科”。同時(shí)推出“注冊會(huì)計(jì)師或注冊資產(chǎn)評估師職業(yè)能力框架”，以確保“執(zhí)業(yè)通道”內(nèi)的執(zhí)業(yè)者有能力履行誠信義務(wù)。

二是加強(qiáng)注冊管理。對擬進(jìn)入會(huì)計(jì)或資產(chǎn)評估職業(yè)市場的個(gè)人或機(jī)構(gòu)嚴(yán)格按照有關(guān)規(guī)定進(jìn)行資格審查；對已進(jìn)入的執(zhí)業(yè)機(jī)構(gòu)及人員，應(yīng)其誠信檔案記錄作為業(yè)務(wù)考核和資格管理的重要依據(jù)，把好進(jìn)門關(guān)，確保將不合格的機(jī)構(gòu)、注冊會(huì)計(jì)師或注冊資產(chǎn)評估師擋在門外，以提高整體執(zhí)業(yè)能力和執(zhí)業(yè)質(zhì)量。

3、監(jiān)管

強(qiáng)化政府監(jiān)督，建立以財(cái)政監(jiān)督為主體，審計(jì)、稅務(wù)、信貸監(jiān)督為補(bǔ)充的監(jiān)督體系，嚴(yán)格明確各監(jiān)督主體的職責(zé)，形成監(jiān)督合力

首先要不斷加大監(jiān)管的力度，繼續(xù)制定和完善檢查、懲處等一系列規(guī)章制度，著力構(gòu)建包括與政府部門聯(lián)手監(jiān)管、重大業(yè)務(wù)事項(xiàng)備報(bào)、上下聯(lián)動(dòng)開展行業(yè)互查、公眾舉報(bào)和新聞曝光相結(jié)合的社會(huì)監(jiān)督在內(nèi)的行業(yè)監(jiān)管體系，其次要加大執(zhí)法力度，完善注冊會(huì)計(jì)師民事賠償制度，消除其僥幸心理，降低執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。可就如下方向展開：

（1）加大法律的懲戒，其理由如下：

其一，法律本身存在的缺陷

銀廣夏事件后，我國輿論界一致認(rèn)為應(yīng)嚴(yán)懲假賬責(zé)任人。有人甚至提出亂世用重典，以儆效尤。當(dāng)大多數(shù)人遵守法律時(shí)，政府就能有效地執(zhí)行法律，政府就能有效地執(zhí)行法律，并且相對成本低廉地打擊少數(shù)破壞法律者；但是當(dāng)破壞法律的現(xiàn)象大規(guī)模出現(xiàn)時(shí)，沒有哪個(gè)政府當(dāng)局強(qiáng)大到能夠控制住每一個(gè)人。在這種情況下，法律的執(zhí)行越來越來沒有效力，作為個(gè)體的人就有動(dòng)力去追尋他自己的利益，而根本不會(huì)理睬什么書面的限制。

一方面，法律不可能面面俱到

以會(huì)計(jì)制度為例，會(huì)計(jì)制度規(guī)范的是最具共性和普遍性的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，而現(xiàn)實(shí)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)千差萬別，任何一個(gè)先進(jìn)的會(huì)計(jì)制度、準(zhǔn)則，都不可能覆蓋現(xiàn)實(shí)社會(huì)中的一切經(jīng)濟(jì)行為。其次，會(huì)計(jì)制度制定者對現(xiàn)實(shí)的認(rèn)知程度，決定了會(huì)計(jì)制度不可避免存在疏漏。再次，由于會(huì)計(jì)制度是對會(huì)計(jì)行為進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范的行為準(zhǔn)則，所以其具有相對穩(wěn)定性。而現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不斷地變化，不斷豐富，制度往往跟不上形勢的發(fā)展變化。說明會(huì)計(jì)制度對會(huì)計(jì)行為的規(guī)范和約束是有限的，同時(shí)制度只是對相同會(huì)計(jì)事項(xiàng)規(guī)定了符合社會(huì)公眾要求的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，其不會(huì)自動(dòng)內(nèi)化為會(huì)計(jì)控制者的行為。會(huì)計(jì)制度、規(guī)則對會(huì)計(jì)行為約束是有限的。任何社會(huì)發(fā)展階段的任何領(lǐng)域，不可否認(rèn)制度對人的行為的規(guī)范作用，同時(shí)更不能忽視道德對人的行為理性的內(nèi)化作用。

一方面，法律執(zhí)行上也有成本的問題；在美國的審計(jì)市場上，如果事后發(fā)現(xiàn)降低審計(jì)質(zhì)量，投資者將會(huì)通過法律訴訟要求事務(wù)所承擔(dān)巨額的賠償責(zé)任。這種法律風(fēng)險(xiǎn)極大地提高了事務(wù)所降低審計(jì)質(zhì)量的機(jī)會(huì)成本，使得事務(wù)所提供低質(zhì)量審計(jì)報(bào)告從經(jīng)濟(jì)上變得無效。如2000年安達(dá)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所（Arthur Andersen）因安然公司審計(jì)失敗而由加州大學(xué)牽頭提出訴訟，而同年發(fā)生在我國的銀廣夏事件卻沒有集體訴訟（我國目前限制集體訴訟，集體訴訟使得訴訟成本降低，訴訟收益提高）。只有讓注冊會(huì)計(jì)師和事務(wù)所為偷懶和撒謊付出較高的成本和代價(jià)，才可以降低道德風(fēng)險(xiǎn)。如果偷懶和撒謊能從社會(huì)中得到豐厚回報(bào)而又不用付出任何代價(jià)的話，只有傻子才會(huì)講真話的。

一方面，在會(huì)計(jì)法律執(zhí)行中尚存在許多問題

一是法律、法規(guī)的社會(huì)認(rèn)知度不高，尤其是與注冊會(huì)計(jì)師和事務(wù)所相關(guān)的法律、法規(guī)。二是人們對法律法規(guī)的認(rèn)知度不高，即人們的法律意識淡薄。三是“有法不依，執(zhí)法不嚴(yán)，違法不糾”的問題普遍存在。

其二，法官本身的素質(zhì)

由于法官的專業(yè)所限，很難對注冊會(huì)計(jì)師的成果-審計(jì)報(bào)告有深刻的理解、。因此，導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)只能下降一部分。

其三、通曉注冊會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)的法律專業(yè)人才很少

由于注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)業(yè)務(wù)專業(yè)性較強(qiáng)，審計(jì)經(jīng)驗(yàn)在審計(jì)實(shí)踐中非常重要，由不懂審計(jì)業(yè)務(wù)的法律專業(yè)人士來判斷注冊會(huì)計(jì)師是否存在重大過失、過失、欺詐等問題時(shí)，往往會(huì)產(chǎn)生偏頗，使得注冊會(huì)計(jì)師無所適從。

雖然以上法律限制因素的存在，但如果加大對違反法律行為的懲戒與處罰力度，是可以在較大程度上起到阻嚇注冊會(huì)計(jì)師和事務(wù)所的敗德行為的，同時(shí)也促使注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)自律的最強(qiáng)有利的外力。

（2）健全和完善行業(yè)自律

其原因?yàn)椋罕拘袠I(yè)的專業(yè)人士對本行業(yè)的知識了解比較深、透。加強(qiáng)行業(yè)自律可以大面積地發(fā)現(xiàn)行業(yè)中存在的問題，及時(shí)解決，同時(shí)也對執(zhí)業(yè)人員形成一種威懾力量-發(fā)現(xiàn)舞弊的概率增加。這里需要說明的是，即使是非常嚴(yán)厲和完善的行業(yè)自律，也會(huì)發(fā)生注冊會(huì)計(jì)師的機(jī)會(huì)主義行為的。

與此相應(yīng)的具體的措施可以采用：

1、成立一個(gè)享有獨(dú)立法人地位的行業(yè)監(jiān)督管理委員會(huì)。目前，美國審計(jì)業(yè)的公共監(jiān)督委員會(huì)是由會(huì)計(jì)師自己任命、自我約束的實(shí)體，事實(shí)證明，這樣的機(jī)制效果不佳。該行業(yè)監(jiān)督管理委員會(huì)應(yīng)該是一個(gè)享有獨(dú)立法人地位、向證券交易委員會(huì)、證監(jiān)會(huì)或國家審計(jì)署負(fù)責(zé)的機(jī)構(gòu)，并有權(quán)處罰違規(guī)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和違規(guī)會(huì)計(jì)師。對重大的案件，應(yīng)進(jìn)一步提交司法處理。

2、組織必要的人力，增加對上市公司和大公司財(cái)務(wù)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告抽查數(shù)量，并加大對違規(guī)行為的處罰力度，扭轉(zhuǎn)違規(guī)風(fēng)險(xiǎn)和收益極不對稱的現(xiàn)狀，使法律和監(jiān)管對試圖違規(guī)者具有更強(qiáng)大的威懾作用。

3、由監(jiān)管機(jī)構(gòu)通過招標(biāo)方式，綜合考慮參與投標(biāo)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的信譽(yù)、有無違規(guī)記錄、資質(zhì)、實(shí)力、內(nèi)部管理水平等綜合因素，并在適當(dāng)考慮各會(huì)計(jì)師事務(wù)所已承擔(dān)審計(jì)業(yè)務(wù)量與其實(shí)力配比的基礎(chǔ)上，為被審企業(yè)選擇合適的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。其中會(huì)計(jì)師事務(wù)所的信譽(yù)應(yīng)作為選擇的首要因素，有重大違規(guī)記錄者將被一票否決，至少在一定期限內(nèi)不允許再承接大公司和上市公司的審計(jì)業(yè)務(wù)。筆者認(rèn)為這是目前可以選擇的最佳方案，它可以產(chǎn)生以下效果：

①可以從根本上改變會(huì)計(jì)師事務(wù)所受雇于被審企業(yè)的狀況，為獨(dú)立、客觀、眾正的審計(jì)提供必不可少的環(huán)境。②有利于促進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部管理，加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對會(huì)計(jì)師在職業(yè)道德、依法審計(jì)等方面的管理和監(jiān)督，否則就會(huì)因失去信譽(yù)而被淘汰出局。從而真正實(shí)現(xiàn)審計(jì)業(yè)自我規(guī)范。③有利于會(huì)計(jì)師行業(yè)公平的市場競爭和同業(yè)監(jiān)督。

公開招標(biāo)方式在其他許多行業(yè)中已被廣泛采用，并被證明是規(guī)范行業(yè)行為、確保公平競爭、防止腐敗的非常有效的手段，筆者相信，它也必將在凈化審計(jì)環(huán)境、規(guī)范審計(jì)行為、保護(hù)投資者利益等方面產(chǎn)生重大和深遠(yuǎn)的影響。

4、積極的修改相關(guān)的法律條文

4、職業(yè)道德

顯然，審計(jì)職業(yè)界的道德失范是審計(jì)職業(yè)界主觀見之于客觀的結(jié)果，因此要從根本上解決會(huì)計(jì)職業(yè)界的職業(yè)道德問題，必須仰仗注冊會(huì)計(jì)師自身認(rèn)識和道德水準(zhǔn)的提高，以及行業(yè)自律，以及制定一套可操作的會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范，并建立相應(yīng)的評價(jià)機(jī)制，提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德意識和道德水平。

毫無疑問，這也將是一個(gè)長期的過程，就目前而言，著手以下幾個(gè)方面的工作將是頗有益處的：

(1)構(gòu)筑會(huì)計(jì)職業(yè)道德規(guī)范體系

中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)作為全國注冊會(huì)計(jì)師的行業(yè)管理部門，在維護(hù)注冊會(huì)計(jì)師的職業(yè)聲譽(yù)、提高其職業(yè)道德水平方面無疑有著十分重要的責(zé)任。為此，中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在近期頒布了三個(gè)重要的準(zhǔn)則，它們是《注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則＞、《注冊會(huì)計(jì)師繼續(xù)教育基本準(zhǔn)則》和《質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則＞，這三個(gè)準(zhǔn)則目前均已生效。“沒有規(guī)矩，豈成方圓”，這三個(gè)準(zhǔn)則的制定，為注冊會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德和執(zhí)業(yè)質(zhì)量提供了基本的規(guī)范要求，無疑是一個(gè)長足的進(jìn)步，當(dāng)然，現(xiàn)在所需要的主要是注冊會(huì)計(jì)師從業(yè)人員思想上的認(rèn)同與身體力行。關(guān)于中國注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)發(fā)展若干問題的探討。

(2)加強(qiáng)會(huì)計(jì)職業(yè)道德教育

目前在中國培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員的高等教育中，還未單獨(dú)開設(shè)“職業(yè)道德”課程，其他課程中涉及職業(yè)道德的內(nèi)容也是一筆帶過，很少有案例和相關(guān)討論。在注冊會(huì)計(jì)師資格、會(huì)計(jì)及審計(jì)人員的后續(xù)教育中也難見職業(yè)道德方面的內(nèi)容，這是形成我國會(huì)計(jì)界職業(yè)道德放縱的一個(gè)重要原因，因此，在我國的高等學(xué)校教育或有關(guān)后續(xù)教育中設(shè)置職業(yè)道德教育課程已是當(dāng)務(wù)之急，它將對提高我國注冊會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德水準(zhǔn)起到積極而有效的作用。

然而在現(xiàn)實(shí)的社會(huì)中，任何一個(gè)審計(jì)制度都是不完備的。因?yàn)槲覀儾荒茴A(yù)計(jì)將來所有可能出現(xiàn)的情況。即使能夠預(yù)料一些未來的情況，要將可預(yù)料的情況全部編入審計(jì)準(zhǔn)則也不現(xiàn)實(shí)。這樣做成本過高而且將使審計(jì)準(zhǔn)則過于繁瑣。這就給注冊會(huì)計(jì)師在審計(jì)的時(shí)候有了一定的空間，靈活運(yùn)用準(zhǔn)則以做出公允的審計(jì)。而對于一些會(huì)計(jì)信息的審計(jì)，即使它完全符合審計(jì)準(zhǔn)則，也有可能未公允的表達(dá)了公司的經(jīng)營狀況。這就要求我們注冊會(huì)計(jì)師的審計(jì)必須建立在誠信的基礎(chǔ)上，對于一些未違反會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及審計(jì)準(zhǔn)則但又未公允的反映公司經(jīng)營狀況的信息披露出來，來真正提高我國資本市場信息的質(zhì)量。

6、后續(xù)教育

欲善其事，必先利其器，注冊會(huì)計(jì)師作為知識型個(gè)體的存在，終身教育是其維持與提升專業(yè)勝任能力的基礎(chǔ)。盡管《中國注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)后續(xù)教育基本準(zhǔn)則》規(guī)定后續(xù)教育應(yīng)當(dāng)貫穿于注冊會(huì)計(jì)師的整個(gè)執(zhí)業(yè)生涯，但無可置疑，這種終身化的教育趨勢在新的世紀(jì)里，對注冊會(huì)計(jì)師將產(chǎn)生更大的影響。注冊會(huì)計(jì)師終身教育從實(shí)施過程看，就是連續(xù)化，在新的世紀(jì)中將更加明顯地表現(xiàn)為兩個(gè)特征：一是銜接，即后續(xù)教育與注冊會(huì)計(jì)師原有文化、專業(yè)技術(shù)相銜接，本次教育與上次教育相銜接，在此基礎(chǔ)上不斷跟進(jìn)、不斷提高；二是持續(xù)，即注冊會(huì)計(jì)師后續(xù)教育要反復(fù)進(jìn)行，呈現(xiàn)出多階段、多周期相互關(guān)聯(lián)的動(dòng)態(tài)發(fā)展過程。

一切有助于提高注冊會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力和執(zhí)業(yè)水平的學(xué)習(xí)形式都將納入注冊會(huì)計(jì)師后續(xù)教育形式之中，不再拘泥于現(xiàn)有的準(zhǔn)則規(guī)定框架，且接受后續(xù)教育時(shí)數(shù)要求更加靈活，時(shí)間服從于內(nèi)容、服從于效果，衡量注冊會(huì)計(jì)師接受后續(xù)教育的標(biāo)準(zhǔn)不再是被動(dòng)的幾十個(gè)小時(shí)的“硬性強(qiáng)制”要求，而是注冊會(huì)計(jì)師主動(dòng)的彈性自律學(xué)習(xí)效果。我們可以從以下三個(gè)層面著手：

1.政府層面。建立專門的后續(xù)教育高等院校。國家已投資建設(shè)了上海會(huì)計(jì)學(xué)院和國家會(huì)計(jì)學(xué)院，作為國家級的會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)、財(cái)政、及企業(yè)高層管理人員職業(yè)后續(xù)教育培訓(xùn)基地。省級也應(yīng)建設(shè)類似的基地，實(shí)現(xiàn)教育資源的共享。

2.協(xié)會(huì)層面。一是吸收財(cái)政、稅務(wù)、經(jīng)貿(mào)、計(jì)劃、審計(jì)、金融、證券等管理部門，高等院校，以及有關(guān)企業(yè)的財(cái)務(wù)、審計(jì)管理人員組成職業(yè)后續(xù)教育咨詢委員會(huì)，形成例會(huì)制度，定期研究后續(xù)教育工作，并向會(huì)員通報(bào)。二是本著突出及時(shí)性、適用性和前瞻性的原則，加強(qiáng)針對主任會(huì)計(jì)師、部門經(jīng)理、項(xiàng)目經(jīng)理、一般執(zhí)業(yè)人員的不同層次的后續(xù)教育內(nèi)容的研究，精心編寫相關(guān)后續(xù)教育系列教材。三是建立后續(xù)教育檔案、后續(xù)教育資料庫和后續(xù)教育基金。四是大力發(fā)展信息，積極開展遠(yuǎn)程教育，實(shí)現(xiàn)師資、內(nèi)容、教材的多資源共享，降低學(xué)習(xí)成本，縮小后續(xù)教育的地區(qū)差異，促進(jìn)行業(yè)整體素質(zhì)的提高。五是建立事務(wù)所協(xié)會(huì)后續(xù)教育工作的評價(jià)制度，以發(fā)現(xiàn)問題，改進(jìn)工作。

3.事務(wù)所層面。一是所有事務(wù)所的主任會(huì)計(jì)師和評估機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人要親自抓后續(xù)教育工作，并明確專人負(fù)責(zé)具體工作，提倡執(zhí)業(yè)人數(shù)達(dá)到一定規(guī)模的事務(wù)所設(shè)立專門培訓(xùn)機(jī)構(gòu)。二是要保證后續(xù)教育必要的財(cái)務(wù)投入，直接用于后續(xù)教育培訓(xùn)的資金要逐步達(dá)到年業(yè)務(wù)收入的一定比例。三是事務(wù)所自行組織的脫產(chǎn)培訓(xùn)必須達(dá)到規(guī)定的課時(shí)需要，不圖形式，不走過場，實(shí)辦、實(shí)學(xué)、見實(shí)效。

會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員培訓(xùn)的內(nèi)容

主要包括：會(huì)計(jì)及財(cái)務(wù)管理理論和實(shí)務(wù)、審計(jì)理論和實(shí)務(wù)、管理咨詢理論和實(shí)務(wù)、稅務(wù)理論及實(shí)務(wù)、國家有關(guān)政策和經(jīng)濟(jì)法規(guī)、特殊行業(yè)會(huì)計(jì)與審計(jì)知識、機(jī)技術(shù)、職業(yè)道德、事務(wù)所管理、外語等。培訓(xùn)對象不同，培訓(xùn)內(nèi)容的深度與廣度以及側(cè)重點(diǎn)也不同。具體可分為以下幾個(gè)方面：

（1） 對主任會(huì)計(jì)師的培訓(xùn)內(nèi)容。

對主任會(huì)計(jì)師的培訓(xùn)內(nèi)容是從其擁有的技能和知識方面入手的。即主任會(huì)計(jì)師應(yīng)掌握全面管理會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)及行政方面的技能，包括批準(zhǔn)和審查審計(jì)計(jì)劃、程序、審計(jì)報(bào)告、管理建議書以及處理與協(xié)調(diào)內(nèi)外關(guān)系、開拓新市場、新業(yè)務(wù)等方面的技能，并應(yīng)具備擔(dān)任中級到高級培訓(xùn)課程的講師和負(fù)責(zé)人所擁有的知識。

（2）對部門經(jīng)理的培訓(xùn)內(nèi)容

對部門經(jīng)理的培訓(xùn)內(nèi)容是從其擁有的技能和知識方面入手的。即部門經(jīng)理應(yīng)掌握控制審計(jì)過程，審查審計(jì)報(bào)告和管理建議書、協(xié)調(diào)部門內(nèi)關(guān)系、與客戶保持良好關(guān)系等方面的技能，并應(yīng)具備擔(dān)任初級到中級培訓(xùn)課程的講師所應(yīng)擁有的知識。

（3）對項(xiàng)目經(jīng)理的培訓(xùn)內(nèi)容

對項(xiàng)目經(jīng)理的培訓(xùn)內(nèi)容是從其擁有的技能和知識方面入手的。即項(xiàng)目經(jīng)理應(yīng)掌握獨(dú)立完成一個(gè)項(xiàng)目所需的全部技能，包括項(xiàng)目談判、項(xiàng)目組織與實(shí)施、解決有關(guān)復(fù)雜問題等，并要具備相關(guān)特殊行業(yè)知識。

（4）對一般執(zhí)業(yè)人員的培訓(xùn)內(nèi)容

對一般執(zhí)業(yè)人員的培訓(xùn)內(nèi)容是從其擁有的技能和知識方面入手的。即一般執(zhí)業(yè)人員應(yīng)掌握從制定審計(jì)計(jì)劃和程序、執(zhí)行到起草審計(jì)報(bào)告所需的技能以及相關(guān)計(jì)算機(jī)、稅務(wù)、經(jīng)濟(jì)管理、一般行業(yè)知識等。

（5）對會(huì)計(jì)師事務(wù)所所有從業(yè)人員都應(yīng)培訓(xùn)的內(nèi)容

A、職業(yè)道德

“誠信”是成為這個(gè)行業(yè)人才的基本品質(zhì)。培訓(xùn)的中心是培養(yǎng)一個(gè)人的人格為第一，至于一個(gè)有良好人格的人，工作環(huán)境條件好，就能自我激勵(lì)，做到今天勝過昨天，明天勝過今天，即使在惡劣的環(huán)或不景氣的情況下也能克服困難，承擔(dān)壓力以積極的態(tài)度度過難關(guān)。（松下幸之助）。因此，職業(yè)道德的培訓(xùn)應(yīng)放在培訓(xùn)的首位。

B、企業(yè)文化

企業(yè)文化培訓(xùn)，使執(zhí)業(yè)人員與企業(yè)文化相一致的心理定勢，以便在工作中較快地與共同價(jià)值觀相協(xié)調(diào)。企業(yè)文化、價(jià)值觀和目標(biāo)的傳達(dá)，讓從業(yè)人員知道企業(yè)反對什么、鼓勵(lì)什么、追求什么。

企業(yè)文化精神層次的培訓(xùn)

請會(huì)計(jì)師事務(wù)所的領(lǐng)導(dǎo)人講解會(huì)計(jì)師事務(wù)所目的、事務(wù)所宗旨、、精神、作用、道德、提示會(huì)計(jì)師事務(wù)所提倡什么、反對什么，應(yīng)以什么樣 的精神面貌投入工作，應(yīng)什么樣的態(tài)度待人接物，怎樣看待榮譽(yù)、得失；以及如何做一個(gè)優(yōu)秀的員工。以及明晰的職業(yè)發(fā)展路徑。

企業(yè)文化制度層次的培訓(xùn)

a、認(rèn)真學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一系列規(guī)章制度，如考勤制度、請假制度、獎(jiǎng)勵(lì)制度、懲罰制度、福利制度、財(cái)務(wù)報(bào)銷制度、人員進(jìn)出制度、人員培訓(xùn)制度、人員考核制度、聘用辭職制度、晉升制度、崗位責(zé)任制度等。

b、了解與工作有關(guān)的業(yè)務(wù)制度和行為規(guī)范，諸如怎樣接電話、怎樣對待客戶、怎樣站立、怎樣行走、禮貌用語、文明公約等等。

要在學(xué)習(xí)的基礎(chǔ)上進(jìn)行討論和聯(lián)系，以求正確，全面+地理解和自覺地遵守這些行為規(guī)范。

企業(yè)文化物質(zhì)層次的培訓(xùn)

a、了解會(huì)計(jì)師事務(wù)所的服務(wù)范圍、聲譽(yù)。

b、了解會(huì)計(jì)師事務(wù)所的市場概況、建立全局觀念。

C、業(yè)務(wù)培訓(xùn)

業(yè)務(wù)培訓(xùn)使新員工熟悉并掌握完成各自本職工作所需的主要技能和相關(guān)信息，從而迅速勝任工作。主要是指接受系統(tǒng)的會(huì)計(jì)、審計(jì)知識的培訓(xùn)，并熟悉會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)方法、流程和標(biāo)準(zhǔn)。

D、內(nèi)部管理

介紹會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的組織結(jié)構(gòu)、權(quán)力系統(tǒng)、各部門之間的服務(wù)協(xié)調(diào)及流程，有關(guān)部門的處理反饋機(jī)制，使員工明晰在企業(yè)中進(jìn)行信息溝通，提高建議的渠道，使員工們了解和熟悉各個(gè)部門的職能，以便在今后工作中能夠準(zhǔn)確地與各個(gè)有關(guān)部門進(jìn)行聯(lián)系，并隨時(shí)能夠就工作中的問題提出建議或申訴。

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米揚(yáng) 推行合伙制規(guī)范注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展 中國注冊會(huì)計(jì)師 2002.6

孫昌言現(xiàn)行審計(jì)制度的缺陷及其改革探討 http://www.e521.com

陳漢文 王華 鄭鑫成 安達(dá)信：事件于反思 暨南大學(xué)出版社 2003.6