【摘 要】當(dāng)環(huán)境問題真正開始威脅到人類的生存時(shí)，對其的保護(hù)正日益成為各部門共同關(guān)注的焦點(diǎn)。我國可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的實(shí)施之后，很多過去被認(rèn)為與環(huán)境保護(hù)關(guān)系不大的組織機(jī)構(gòu)正在逐漸承擔(dān)起有利于環(huán)境保護(hù)的職能，比如，審計(jì)部門。 近年來，企業(yè)的發(fā)展與其環(huán)境問題的聯(lián)系越來越受人關(guān)注，利益相關(guān)者要求企業(yè)對因自身行為而造成的環(huán)境影響加以約束，對其在環(huán)境方面所做的披露加以考核。另一方面，企業(yè)又需要外界為其在環(huán)境方面做出得業(yè)績進(jìn)行評估證明。在這種狀況下，第三方的環(huán)境審計(jì)顯得尤為重要。 本文著重討論民間環(huán)境審計(jì)在此情況下存在的必要性，職能方向以及在發(fā)展過程中會遇到的問題，并有針對性地提出相應(yīng)的解決方案。 關(guān)鍵詞：民間環(huán)境審計(jì)，審計(jì)職能范圍，風(fēng)險(xiǎn)障礙 The Growing of Social Environmental Audit under the Background of Sustainable Development Abstract When the environmental problems begin to threaten human beings， protections become the common concerns of most departments day by day. After the implementation of the sustainable development strategy in our country， those who originally were regarded as unrelated organizations to environment now are making contributions to environmental protection. Auditing pision is a member of them. In recent years， more and more people pay attention to the relationship between enterprise’s development and environmental pollution. Stakeholders request firms minimize their harmful effect on environment. In addition， they want to check whether the disclosure of enterprise environment is fine. On the other hand， companies need others to evaluate and certify the achievement they make to environment. Under such circumstance， environmental audit made by the third party appears especially important. The dissertation is around the necessary of establishing social environmental audit. Its functions and risks in the process of development are also discussed. Finally， some suggestions are given to reduce or eliminate the threats. Key words: social environmental audit， audit functions， risks and barriers 目 錄 一、序言???????????????????????????????????????????????????1 二、我國環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)狀?????????????????????????????????????2 （一）文獻(xiàn)回顧?????????????????????????????????????????????2 （二）實(shí)務(wù)進(jìn)展?????????????????????????????????????????????2 （三）目前存在的問題???????????????????????????????????????2 三、實(shí)施民間環(huán)境審計(jì)的必要性與可行性分析??????????????????3 （一）實(shí)施民間環(huán)境審計(jì)的必要性?????????????????????????????4 （二）實(shí)施民間環(huán)境審計(jì)的可行性?????????????????????????????6 四、民間環(huán)境審計(jì)的職能范圍?????????????????????????????????8 （一）基本職能?????????????????????????????????????????????8 （二）延伸性職能???????????????????????????????????????????9 五、民間環(huán)境審計(jì)在發(fā)展初期遇到的主要風(fēng)險(xiǎn)障礙?????????????10 （一）外部因素????????????????????????????????????????????10 （二）準(zhǔn)則指標(biāo)????????????????????????????????????????????10 （三）審計(jì)師的能力問題????????????????????????????????????12 （四）成本—效益??????????????????????????????????????????12 （五）環(huán)境問題的不確定性??????????????????????????????????12 六、發(fā)展完善我國民間環(huán)境審計(jì)的建議????????????????????????12 （一）外部因素????????????????????????????????????????????12 （二）環(huán)境會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則和具體實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)的制定????????????????13 （三）審計(jì)機(jī)構(gòu)及審計(jì)人員??????????????????????????????????13 七、結(jié)束語????????????????????????????????????????????????14 資料來源和參考文獻(xiàn)???????????????????????????????????????15 一、 序言 隨著環(huán)境污染和生態(tài)失衡的愈演愈烈，各國政府、企業(yè)、社會公眾愈來愈多地關(guān)注環(huán)境問題。國際社會將環(huán)境問題與人口問題、資源問題并列為世界性三大事關(guān)可持續(xù)發(fā)展的問題。在此大背景下，環(huán)境會計(jì)、環(huán)境審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生，自然而然地被列入會計(jì)和審計(jì)界議事日程上來，并將其作為環(huán)境管理體系中的一種特殊的手段。 環(huán)境審計(jì)，是站在促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展和維護(hù)社會整體利益的高度，通過對企業(yè)履行環(huán)境責(zé)任情況進(jìn)行客觀披露，對與環(huán)境有關(guān)的組織、管理、設(shè)備等經(jīng)營業(yè)績進(jìn)行全面、客觀、公允的評估，以此來實(shí)現(xiàn)對環(huán)境管理和環(huán)境監(jiān)督的再監(jiān)督，使其貼近企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)。 環(huán)境審計(jì)也是企業(yè)制訂和落實(shí)環(huán)保戰(zhàn)略的需要、是企業(yè)合理規(guī)避環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)的需要。企業(yè)作為微觀經(jīng)濟(jì)主體，許多重大的經(jīng)濟(jì)決策和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)都與實(shí)施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略息息相關(guān)。企業(yè)所制訂的長期可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的科學(xué)性、前瞻性在很大程度上取決于環(huán)境資源的評價(jià)工作。相對應(yīng)的審計(jì)部門作為綜合性的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督部門，應(yīng)當(dāng)在企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展與環(huán)境資源的協(xié)調(diào)利用上發(fā)揮積極的作用。 在20世紀(jì)70年代末，美國和加拿大的企業(yè)開始進(jìn)行環(huán)境審計(jì)；80年代擴(kuò)展到歐洲，而后亞太地區(qū)國家也開始重視環(huán)境審計(jì)；進(jìn)入90年代，西方各主要市場經(jīng)濟(jì)國家也普遍完善了環(huán)境法規(guī)，強(qiáng)化了環(huán)境審計(jì)制度。1995年最高審計(jì)機(jī)關(guān)國際組織召開以環(huán)境審計(jì)為主題的第十五屆大會，大會發(fā)表的《開羅宣言》明確指出：“鑒于有關(guān)保護(hù)和改善環(huán)境的問題和重要性，國際審計(jì)組織鼓勵(lì)各最高審計(jì)機(jī)關(guān)在行使審計(jì)職責(zé)時(shí)，對環(huán)境問題進(jìn)行考慮”。目前，環(huán)境審計(jì)是以政府機(jī)關(guān)為主，大多歐美發(fā)達(dá)國家的審計(jì)署對環(huán)境審計(jì)已進(jìn)入績效審計(jì)階段，許多知名企業(yè)都設(shè)有內(nèi)部環(huán)境審計(jì)，一些大的民間機(jī)構(gòu)也開始進(jìn)行環(huán)境審計(jì)工作。 與發(fā)達(dá)國家相比，中國在環(huán)境審計(jì)理論和實(shí)務(wù)操作方面還有很大的一段距離，在很多方面甚至處于空白。本文試圖對民間環(huán)境審計(jì)這個(gè)審計(jì)前沿領(lǐng)域存在的必要性和可行性進(jìn)行闡述，目的是希望隨著環(huán)境資源稀缺時(shí)代的到來，各界人士特別是民間審計(jì)機(jī)構(gòu)能夠積極參與監(jiān)督、評價(jià)和鑒證企業(yè)受托環(huán)境責(zé)任履行的公允性、合法性和效益性，最終促進(jìn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。 本文主要分為以下幾個(gè)部分：上述引言部分是對本文研究的內(nèi)容、目的、意義的介紹；其次是對國內(nèi)環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)狀闡述；第三部分是對現(xiàn)階段實(shí)施民間環(huán)境審計(jì)的必要性和可行性加以分析；第四部分是描述民間環(huán)境審計(jì)的幾項(xiàng)職能；第五部分是分析民間環(huán)境審計(jì)在現(xiàn)階段發(fā)展的風(fēng)險(xiǎn)障礙；最后是筆者提出的一些建議及展望。 二.我國環(huán)境審計(jì)的現(xiàn)狀 （一） 文獻(xiàn)回顧 我國環(huán)境治理起步較晚，發(fā)展又不平衡，一些環(huán)境污染事件已經(jīng)成為影響我國經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的重要因素，也引起了國際上的關(guān)注。同樣，我國的環(huán)境審計(jì)工作起步較晚，大部分還處在探索階段。 90年代末，很多專家開始對環(huán)境審計(jì)表示關(guān)注。對于環(huán)境審計(jì)的理論基礎(chǔ)，雖然爭議頗多，但多數(shù)學(xué)者認(rèn)為：可持續(xù)發(fā)展理論（陳東，1999）、大循環(huán)成本理論（陳東，1999；楊芳，1999；薛巖張曉君，1997）、經(jīng)濟(jì)的外部性理論（武佳，2000；張軍，2000）和資源價(jià)值理論（武佳，2000；張軍，2000）是環(huán)境審計(jì)的理論基礎(chǔ)；此外，還有人從審計(jì)產(chǎn)生發(fā)展的過程、開展環(huán)境審計(jì)的法律依據(jù)、生態(tài)經(jīng)濟(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、經(jīng)濟(jì)的管理職能和環(huán)境審計(jì)能夠滿足審計(jì)的本質(zhì)要求等方面對環(huán)境審計(jì)的理論基礎(chǔ)進(jìn)行了分析。 目前，學(xué)者就環(huán)境審計(jì)本質(zhì)，環(huán)境審計(jì)職能，環(huán)境審計(jì)目標(biāo)、環(huán)境審計(jì)假設(shè)、環(huán)境審計(jì)原則準(zhǔn)則、環(huán)境審計(jì)程序、環(huán)境審計(jì)方法（包括環(huán)境成本效益分析、環(huán)境費(fèi)用效果分析、市場價(jià)值法、機(jī)會成本法、恢復(fù)防護(hù)費(fèi)用法、影子工程法、調(diào)查評估法、人力資本法、環(huán)境決策分析和風(fēng)險(xiǎn)分析-）等方面提出了看法，為環(huán)境審計(jì)工作的開展打下了基礎(chǔ)。 （二） 實(shí)務(wù)進(jìn)展 自1998年以來，審計(jì)署在全國范圍組織實(shí)施的環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目主要圍繞當(dāng)前國家環(huán)境保護(hù)的重點(diǎn)進(jìn)行，開展的項(xiàng)目主要有：林業(yè)生態(tài)建設(shè)資金審計(jì)調(diào)查、46個(gè)重點(diǎn)城市排污費(fèi)審計(jì)、天然林資源保護(hù)工程資金審計(jì)、山西省大氣污染防治項(xiàng)目環(huán)境效益審計(jì)等。各省、自治區(qū)、直轄市的審計(jì)機(jī)關(guān)也針對當(dāng)?shù)丨h(huán)境保護(hù)的特點(diǎn)，開展了一些環(huán)境審計(jì)或調(diào)查。我國目前環(huán)境審計(jì)關(guān)注的重點(diǎn)領(lǐng)域主要是國家環(huán)境保護(hù)投資的重點(diǎn)地域，主要包括生態(tài)（生活）建設(shè)審計(jì) 和環(huán)境污染治理審計(jì)兩個(gè)方面。在審計(jì)對象上，以環(huán)境保護(hù)資金為主；在審計(jì)類型上，以財(cái)務(wù)收支審計(jì)為主。在審計(jì)內(nèi)容上，受上述審計(jì)對象和審計(jì)類型的影響，目前我國政府環(huán)境審計(jì)主要包括對環(huán)境保護(hù)資金籌集、使用和管理的審計(jì)，對環(huán)境保護(hù)投資項(xiàng)目的審計(jì)，對環(huán)境保護(hù)（含生態(tài)環(huán)境建設(shè)主管部門）制度的合理、有效性的審計(jì)等內(nèi)容。 目前進(jìn)行的與環(huán)境相關(guān)的審計(jì)主要是合規(guī)性審計(jì)，即主要鑒證企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是否遵守了現(xiàn)有的環(huán)境保護(hù)法律和地方頒布的環(huán)保法規(guī)，如污染物的排放是否超過了規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，是否按照規(guī)定的要求及時(shí)上交了各種費(fèi)用等。環(huán)境效益審計(jì)工作還處于探索嘗試階段。 （三）目前存在的問題 由于環(huán)境問題的公共性及政府審計(jì)機(jī)關(guān)的權(quán)威性，目前政府環(huán)境審計(jì)在我國各種環(huán)境審計(jì)中占有主導(dǎo)地位，絕大多數(shù)的環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目是由政府審計(jì)機(jī)關(guān)來執(zhí)行的。民間環(huán)境審計(jì)的理論方面尚處于探討階段，而在實(shí)務(wù)方面可以說幾乎是空白，離發(fā)達(dá)國家有很長的一段距離。 表2-1 全國環(huán)境統(tǒng)計(jì)公報(bào)(2005年) 項(xiàng)目 2、企業(yè)全球化所趨 由于許多發(fā)達(dá)國家越來越重視環(huán)境保護(hù)問題，因而這些國家的企業(yè)特別是跨國公司不斷把那些污染嚴(yán)重和破壞掠奪自然資源的生產(chǎn)項(xiàng)目搬到發(fā)展中國家。正像許多人所批評的那樣，他們把發(fā)展中國家當(dāng)成了自己的“污染避難所”，對發(fā)展中國家進(jìn)行“環(huán)境剝削”。震驚世界的印度博帕爾毒氣泄漏事件就是一個(gè)很好的證明。而在中國，從全國各級環(huán)保局公布的2004－2006年造成水污染的違規(guī)企業(yè)名單中盡發(fā)現(xiàn)多家的母公司位列“世界500強(qiáng)”，包括松下、百事可樂、雀巢、3M，這些跨國公司違反的是中國最基本的環(huán)保法規(guī)。這些多是以環(huán)保著稱的品牌，作為被華人信賴的國際企業(yè)，不但沒有承擔(dān)更多的社會責(zé)任，反而成為中國的污染大戶。雖然違規(guī)名單上的跨國企業(yè)大多強(qiáng)調(diào)表示，他們在華執(zhí)行了和母公司一致的環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)。但很多專家都表示懷疑，“綠色和平”組織中國項(xiàng)目總監(jiān)盧思騁就認(rèn)為，“跨國公司往往說的比做的好。他們更愿意在公關(guān)方面下工夫，生產(chǎn)過程卻被放松。” 要真正發(fā)展環(huán)保型企業(yè)，落實(shí)可持續(xù)發(fā)展，企業(yè)的自主自覺以及法律法規(guī)的約束扶持還是不夠的，更需要第三方的再監(jiān)督。民間審計(jì)組織有能力也是唯一合適的機(jī)構(gòu)擔(dān)當(dāng)起這種評估監(jiān)督，讓來華的外資能享受優(yōu)惠的同時(shí)也承擔(dān)更多的社會責(zé)任。 另一方面，我國也有越來越多的企業(yè)到國外投資，這就要求企業(yè)的環(huán)境狀況受國際的認(rèn)可，而獨(dú)立第三方審計(jì)的評估是很重要的一環(huán)：一者能保持信息指標(biāo)的可信度與相關(guān)性，再者能使中國企業(yè)在國際貿(mào)易中維護(hù)自身權(quán)益，贏得市場競爭的主動(dòng)權(quán)。 3、民間環(huán)境審計(jì)的存在能滿足企業(yè)利益相關(guān)者的要求 在廈門大學(xué)會計(jì)研究中心2001年出示的一份關(guān)于我國企業(yè)環(huán)境報(bào)告的調(diào)查中 表明企業(yè)一般會低估可能發(fā)生的環(huán)境負(fù)債，并認(rèn)為，隨著環(huán)境法規(guī)的完善，企業(yè)潛在的環(huán)境問題將可能導(dǎo)致環(huán)境負(fù)債的增加，環(huán)境負(fù)債的增加將對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生不利影響，企業(yè)一般傾向于低估可能發(fā)生的環(huán)境負(fù)債。所以對于企業(yè)披露的信息持遲疑態(tài)度，另一方面，多數(shù)人認(rèn)為如果企業(yè)沒有在財(cái)務(wù)報(bào)告中充分披露可能發(fā)生的環(huán)境負(fù)債，信息使用者的決策將會受到嚴(yán)重影響，甚至有可能導(dǎo)致錯(cuò)誤的決策。 表3-1 2、我國會計(jì)審計(jì)制度的改革為環(huán)境審計(jì)的建立提供了理論基礎(chǔ)與環(huán)境條件： 2006年新的企業(yè)會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則的出臺預(yù)示著我國已加入了會計(jì)國際化的行列，其中已略有涉及環(huán)境披露方面的問題，特別是中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1631號——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對環(huán)境事項(xiàng)的考慮更是為我國環(huán)境審計(jì)的建立打開了一扇門，提供了可能性。 3、政府部門的重視 在土地、環(huán)保及地方產(chǎn)業(yè)政策的壓力之下，上海等資源緊缺的城市開始出現(xiàn)“拒絕”外資的現(xiàn)象。據(jù)報(bào)道，2006年，一個(gè)19億元的投資項(xiàng)目被松江工業(yè)區(qū)擋在了門外，其主要原因是因?yàn)轫?xiàng)目性質(zhì)與工業(yè)區(qū)產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向不符。這只是一個(gè)縮影，到2006底，據(jù)稱已有31個(gè)項(xiàng)目共數(shù)十億元的意向投資，在上海市的開發(fā)區(qū)的評估制度前卻步 。不但在相對發(fā)達(dá)的上海地區(qū)如此，在一些欠發(fā)達(dá)、急需外資的地區(qū)亦然。因?yàn)橥顿Y項(xiàng)目加工太粗淺，相關(guān)環(huán)境指標(biāo)達(dá)不到國家標(biāo)準(zhǔn)，一家稀土資源耗費(fèi)型企業(yè)準(zhǔn)備進(jìn)入江西省于都縣時(shí)被拒之門外。據(jù)統(tǒng)計(jì)，2005年該縣己拒絕類似的資源耗費(fèi)型項(xiàng)目7個(gè)，拒絕外資3.2億元。 可見，政府對于環(huán)保與短期經(jīng)濟(jì)發(fā)展矛盾所持的態(tài)度已不再是是紙上談兵了，企業(yè)環(huán)境審計(jì)已有進(jìn)入實(shí)務(wù)階段的必要。 4、民間審計(jì)機(jī)構(gòu)的優(yōu)勢 民間審計(jì)機(jī)構(gòu)特別是會計(jì)師事務(wù)所，為了保證審計(jì)質(zhì)量，內(nèi)部都設(shè)有相互監(jiān)督及輪流審計(jì)的機(jī)制，又因?yàn)樽詴?jì)師必須承擔(dān)因?qū)徲?jì)責(zé)任而給委托人帶來的損失，兩者都能相對降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。再者，民間審計(jì)組織既不隸屬于政府機(jī)關(guān)，也不參與企業(yè)的管理，而是獨(dú)立于政府和企業(yè)之外的第三方，人員配置可以根據(jù)承辦業(yè)務(wù)內(nèi)容的需要而擇優(yōu)組合。政府審計(jì)機(jī)關(guān)作為國家的一個(gè)行政機(jī)構(gòu)，不可能隨時(shí)根據(jù)新業(yè)務(wù)內(nèi)容而增設(shè)大量的審計(jì)人員。企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)也要受制于企業(yè)自身規(guī)模和環(huán)境成本的控制而不可能無限量地增加審計(jì)人員。而民間審計(jì)組織無論從專業(yè)能力、人員供給、市場適應(yīng)能力方面都有其明顯的優(yōu)勢。 5、環(huán)境審計(jì)的實(shí)務(wù)發(fā)展 相對于我國，國際上的民間環(huán)境審計(jì)發(fā)展已形成一定的規(guī)模，基本已從理論過渡到了實(shí)踐階段。相對于國家審計(jì)需要更多考慮國情國政的特殊性，民間審計(jì)間的交流會容易很多，能夠被我們借鑒到的也更多。特別是四大國際性會計(jì)事務(wù)所，從1992年開始對環(huán)境會計(jì)問題予以了相當(dāng)大的重視，基本都聘請了自己的環(huán)境顧問，并就環(huán)境問題建立自己的一套工作體系或研究體系，包括有關(guān)模型及配套軟件程序，環(huán)境自我評估規(guī)劃和市場調(diào)研等。此外，他們也直接出示環(huán)境審計(jì)意見報(bào)告。如1998年英國石油公司健康、安全和環(huán)境報(bào)告的審計(jì)意見；1999年對北電公司環(huán)境、健康和安全進(jìn)展報(bào)告的審計(jì)意見； 精工愛普生株式會社環(huán)境報(bào)告書記載的2000年度環(huán)境核算的第三者意見書；對殼牌集團(tuán)2002環(huán)境年報(bào)的“驗(yàn)證報(bào)告”等。其在中國的發(fā)展為民間環(huán)境審計(jì)在我國的開展提供了很好的平臺。 另一方面，國際上大多數(shù)著名跨國公司都制訂了環(huán)境原則與方針，不僅對外有相應(yīng)的環(huán)境承諾，而且不少公司己付諸實(shí)踐，不少跨國公司已明確提出采取母公司標(biāo)準(zhǔn)，歐盟等也已開始要求所屬企業(yè)在區(qū)內(nèi)和海外投資要采取母公司標(biāo)準(zhǔn)。雖然在我國境內(nèi)有的外商投資企業(yè)不愿意采取母國環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，但仍然有不少企業(yè)環(huán)保意識較高，把先進(jìn)的污染防治技術(shù)、環(huán)境管理思想和方法帶到我國，在中國環(huán)境保護(hù)領(lǐng)域起到了示范帶頭作用。 再者，政府環(huán)境審計(jì)已從1998年進(jìn)入實(shí)務(wù)階段，歷經(jīng)近10年的發(fā)展為環(huán)境審計(jì)提供了寶貴的數(shù)據(jù)、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)和非量化的經(jīng)驗(yàn)。而隨著政府審計(jì)深度和廣度的增加，其必定要下放一些職責(zé)予與民間審計(jì)機(jī)構(gòu)。 四、民間環(huán)境審計(jì)的職能范圍 （一）基本職能 環(huán)境審計(jì)的基本職能是基于對環(huán)境會計(jì)的監(jiān)督檢查。一般而言，環(huán)境審計(jì)的范圍主要包括有關(guān)環(huán)境法規(guī)、政策措施的執(zhí)行情況；內(nèi)部環(huán)保機(jī)構(gòu)設(shè)置的健全性，監(jiān)管的效果性；環(huán)保資金管理、使用的真實(shí)合規(guī)性；環(huán)保措施、手段、技術(shù)的科學(xué)性、經(jīng)濟(jì)性；以及潛在環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評估等。歸納起來包括環(huán)境會計(jì)核算系統(tǒng)審計(jì)和環(huán)境管理控制系統(tǒng)審計(jì)兩部分。 1. 環(huán)境會計(jì)核算系統(tǒng)審計(jì) 環(huán)境會計(jì)，是指以自然環(huán)境資源和社會環(huán)境資源耗費(fèi)應(yīng)如何補(bǔ)償為中心而展開的會計(jì);換言之，是指主要以價(jià)值形式，對環(huán)境及其變化進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、披露、分析、以及可持續(xù)發(fā)展研究，以便為決策者提供環(huán)境信息的一種會計(jì)理論和方法。是企業(yè)環(huán)境行為和環(huán)境工作及其財(cái)務(wù)影響的信息。其形式具有多樣化：既有定性的信息，也有定量的信息；既有貨幣信息，也有以實(shí)物、技術(shù)等指標(biāo)表示的非貨幣信息。 具體地，環(huán)境審計(jì)首先應(yīng)對企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境成本、環(huán)境效益等環(huán)境會計(jì)要素進(jìn)行評價(jià)。通過對企業(yè)環(huán)境會計(jì)核算系統(tǒng)的審計(jì)，分析、判斷企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息的真實(shí)性、合法性和效益性，輔以相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)來評價(jià)企業(yè)履行環(huán)境經(jīng)濟(jì)責(zé)任的有關(guān)情況。 從西方的環(huán)境審計(jì)發(fā)展趨勢來看，環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容最初是通過審核財(cái)務(wù)報(bào)表、報(bào)表附注以及財(cái)務(wù)情況說明書來評價(jià)環(huán)境問題對企業(yè)的財(cái)務(wù)影響。隨著環(huán)境會計(jì)的發(fā)展，企業(yè)會根據(jù)需要編制專門的環(huán)境報(bào)告，審計(jì)師則會則重環(huán)境績效狀況的審計(jì)。即使用非貨幣性指標(biāo) 。 2. 環(huán)境管理控制系統(tǒng) 所謂環(huán)境管理體系是指整個(gè)企業(yè)管理體系的一個(gè)組成部分，包括為制定、實(shí)施、實(shí)現(xiàn)、評審和保持環(huán)境方針?biāo)璧慕M織機(jī)構(gòu)、計(jì)劃活動(dòng)、職責(zé)、慣例、程序、過程和資源。 圖4-1 環(huán)境管理控制系統(tǒng) 通過對環(huán)境管理系統(tǒng)的審計(jì)，使管理當(dāng)局確信該系統(tǒng)是可以信賴的或是不可以信賴的。如果不可以信賴，則系統(tǒng)中的哪部分存在重大缺陷？由于該重大缺陷的存在，導(dǎo)致系統(tǒng)的哪些環(huán)節(jié)失效？產(chǎn)生了什么樣的后果？具體的，環(huán)境管理系統(tǒng)審計(jì)的目標(biāo)有二個(gè)，一是審查、評價(jià)環(huán)境管理系統(tǒng)設(shè)計(jì)的合規(guī)性、合理性和完整性。所謂設(shè)計(jì)的合規(guī)性是指系統(tǒng)內(nèi)的各項(xiàng)控制政策和程序既要符合國家環(huán)境法律、法規(guī)和政策、制度的規(guī)定，又要符合ISO-14000標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定；所謂設(shè)計(jì)的合理性是指系統(tǒng)的設(shè)計(jì)要符合成本效益原則，沒有重復(fù)、過多、繁雜的控制政策和程序；所謂設(shè)計(jì)的完整性是指系統(tǒng)的設(shè)計(jì)要覆蓋所有的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，控制觸角要涉及區(qū)域內(nèi)的各個(gè)部門、各個(gè)環(huán)節(jié)和各個(gè)方面，不留控制死角。二是審查、評價(jià)環(huán)境管理系統(tǒng)中各項(xiàng)控制運(yùn)行的有效性，即系統(tǒng)中的各項(xiàng)政策與程序能得到一貫執(zhí)行，實(shí)際發(fā)揮作用，達(dá)到預(yù)期控制目標(biāo)，能防止、發(fā)現(xiàn)和糾正重大環(huán)境問題的產(chǎn)生。 （二）延伸性職能 1.提供環(huán)境績效報(bào)告的鑒證服務(wù)。 從審計(jì)內(nèi)容看，在具備了報(bào)告編制的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)前提下，審計(jì)人員可重點(diǎn)審查以下方面 （1）檢查報(bào)告的內(nèi)容是否完整，是否有遺漏或者隱瞞重大的環(huán)境事項(xiàng)。審計(jì)人員可以相關(guān)規(guī)定為依據(jù)，也可能要運(yùn)用自已的專業(yè)判斷，搜集審計(jì)證據(jù)來確證這一點(diǎn)。 （2）驗(yàn)證報(bào)告內(nèi)容是否真實(shí)、可靠。對于以數(shù)據(jù)指標(biāo)形式列示的，可以通過實(shí)際測量來驗(yàn)證；對于敘述性的內(nèi)容，應(yīng)考慮其措辭是否恰當(dāng)；對屬預(yù)測、估計(jì)性質(zhì)的數(shù)據(jù)，可著重審查其分析方法和過程的合理性。 （3）評價(jià)企業(yè)環(huán)境績效或環(huán)境責(zé)任的履行情況。 2.提供環(huán)境咨詢服務(wù)： 因?yàn)閷徲?jì)師通過視察，參加地方職業(yè)組織的會議，發(fā)展各級政府間的交往可以保持對政府環(huán)境控制部門的活動(dòng)、程序和法規(guī)的了解和熟悉，能為各部門職員和企業(yè)經(jīng)營人員就與空氣污染、水污染、有毒物質(zhì)、廢物處置和外部工廠噪聲等有關(guān)的政策要求、最新的法規(guī)措施和組織政策提供咨詢和指導(dǎo)，以保證工廠對環(huán)境法規(guī)的符合性；對工廠的環(huán)境控制設(shè)施進(jìn)行定期的現(xiàn)場評估以確定環(huán)境控制合規(guī)性的狀況；幫助工廠經(jīng)營人員準(zhǔn)備上報(bào)材料（例如，應(yīng)用的許可標(biāo)準(zhǔn)、各種不同的請求、排放物品資料、對違規(guī)通知的反應(yīng)、合規(guī)性計(jì)劃、環(huán)境影響說明、或流出物監(jiān)控?cái)?shù)據(jù)）；可以幫助企業(yè)建立環(huán)境管理體系，并且進(jìn)行環(huán)境內(nèi)控服務(wù)。 3.對政府機(jī)關(guān)的服務(wù) 民間審計(jì)師可以為政府制定完善和環(huán)境保護(hù)與可持續(xù)發(fā)展有關(guān)的政策法規(guī)及具體執(zhí)行規(guī)范提供數(shù)據(jù)和經(jīng)驗(yàn)，通過保存許可標(biāo)準(zhǔn)的記錄、合規(guī)性計(jì)劃、和其他的須提交給政府部門的材料，跟蹤合規(guī)性數(shù)據(jù)，在聽證會和其他會議上提供證據(jù)。 五、民間環(huán)境審計(jì)在發(fā)展初期遇到的主要風(fēng)險(xiǎn)障礙 （一）外部因素 1、法規(guī)法制的多樣化，執(zhí)行力度不夠。 從20世紀(jì)開始，我國便相繼頒布了一系列環(huán)境保護(hù)的法律、法規(guī)，建立了較完善的法律體系。但隨著經(jīng)濟(jì)和社會的發(fā)展，以舊替新的法規(guī)制度比比皆是，從而導(dǎo)致環(huán)境審計(jì)的法律環(huán)境不斷變化、法律與法規(guī)體系日趨復(fù)雜。在審計(jì)依據(jù)方面，鑒于客觀條件的種種限制，使得審計(jì)人員的職業(yè)判斷極易出現(xiàn)偏差，進(jìn)而增加環(huán)境審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。 另一方面，政府在執(zhí)行法律法規(guī)、落實(shí)責(zé)任的情況還不如人意，主要根源在于地方保護(hù)主義和利益驅(qū)動(dòng)。宏觀上的失控和決策上的錯(cuò)誤加速環(huán)境惡化進(jìn)程的同時(shí)，也會無形中給民間的環(huán)境審計(jì)施加壓力。 民間環(huán)境審計(jì)的存在能改善政府審計(jì)力不從心的局面，但從另一方面而言，如果執(zhí)法部門對企業(yè)環(huán)境問題不能做到賞罰分明，很難使企業(yè)對環(huán)境考核形成重視，更不要說進(jìn)行自愿性環(huán)境審計(jì)。 2、企業(yè)的顧慮與社會的不重視 許多公司不情愿披露環(huán)境信息，主要是擔(dān)心披露信息超載、加大披露成本、泄露商業(yè)秘密、背離企業(yè)目標(biāo)以及加劇市場競爭。此外，環(huán)境歧視和成見、披露市場顯失公平、法規(guī)和制度的約束及嚴(yán)格的政府管制也是不愿披露環(huán)境信息的公司所顧慮的內(nèi)容。一般情況下，就算有披露，也只是一些利好消息。在海南環(huán)境審計(jì)研究小組2003年對南方企業(yè)的問卷調(diào)查中發(fā)現(xiàn)大多數(shù)企業(yè)認(rèn)為因?yàn)闆]有規(guī)定，在近5年內(nèi)不會將環(huán)境信息對外披露。就算是中石油、中石化這些處于環(huán)境敏感行業(yè)的大公司，在北美上市，英文報(bào)告中會加一段關(guān)于環(huán)境影響和環(huán)境保護(hù)的話題，但是中文報(bào)告就沒有。 （二）準(zhǔn)則指標(biāo) 一些會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則中已略有提到環(huán)境問題，但涉及內(nèi)容還很少，具體準(zhǔn)則和指標(biāo)卻尚不明確。 從審計(jì)的直接對象——會計(jì)來分析，環(huán)境會計(jì)的理論與實(shí)務(wù)尚未形成完整的體系。由于環(huán)境問題的特殊性和復(fù)雜性，例如對環(huán)保資金的界限欠缺具體規(guī)定，影響環(huán)保資產(chǎn)、負(fù)債、成本的核算；環(huán)境會計(jì)中計(jì)量方法始終得不到解決，致使環(huán)境會計(jì)在實(shí)務(wù)始終得不到突破性進(jìn)展。即便是ISO-14000標(biāo)準(zhǔn)也并未為環(huán)境費(fèi)用和負(fù)債的確認(rèn)、計(jì)量、分類和披露提供充分而具體的指導(dǎo)。從實(shí)際情況看，除了對排污費(fèi)單獨(dú)立帳，大部分企業(yè)對于其他環(huán)境支出或收入項(xiàng)目單獨(dú)立帳的比例都沒有超過50％ 。也就意味著環(huán)境報(bào)告中環(huán)境會計(jì)實(shí)務(wù)往往帶有很大的主觀性、非規(guī)范性和差異性。由于環(huán)境會計(jì)理論與實(shí)踐的滯后，審計(jì)人員對環(huán)境會計(jì)的審計(jì)，也就僅能對極少一部分可計(jì)量的環(huán)境費(fèi)用、環(huán)境效益作出有限的評價(jià)。 表5-1 六、發(fā)展完善我國民間環(huán)境審計(jì)的建議 （一） 外部因素 筆者認(rèn)為促進(jìn)民間環(huán)境審計(jì)的首要任務(wù)是增強(qiáng)企業(yè)的環(huán)保意識，營造綠色環(huán)境文化。政府和媒體必須加大對企業(yè)的宣傳，倡導(dǎo)新型企業(yè)環(huán)境文化。通過宣傳要讓企業(yè)認(rèn)識到保護(hù)環(huán)境、治理環(huán)境是企業(yè)應(yīng)盡的社會責(zé)任，要將企業(yè)的發(fā)展和社會的可持續(xù)發(fā)展結(jié)合起來。 此外，政府在稅收、產(chǎn)品市場準(zhǔn)入、售后檢驗(yàn)檢疫等方面給予政策傾斜和優(yōu)惠，使重視環(huán)境的企業(yè)既能贏得公眾的支持與信賴，也能在經(jīng)濟(jì)效益上獲得豐厚的回報(bào)，以市場導(dǎo)向來引導(dǎo)企業(yè)樹立正確的環(huán)境觀，使企業(yè)進(jìn)一步加大環(huán)境信息披露力度，將各種經(jīng)營活動(dòng)對環(huán)境產(chǎn)生影響的信息向外部披露。 再者，自愿披露的模式對環(huán)境審計(jì)發(fā)展會有一定的阻礙。筆者建議，有關(guān)部門應(yīng)制定規(guī)則，對環(huán)境績效信息的披露實(shí)行強(qiáng)制與自愿相結(jié)合的模式從而解決這一矛盾。從長期看，有關(guān)部門應(yīng)要求一些敏感行業(yè)（如化工）出示獨(dú)立環(huán)境報(bào)告， 以便民間機(jī)構(gòu)能更全面的進(jìn)行環(huán)境審計(jì)工作。 （二）環(huán)境會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則和具體實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)的制定 雖然我國的會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則越來越國際化，但真正意義上的社會環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則甚至是已進(jìn)入實(shí)務(wù)階段的政府環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則都沒有制定頒布過。筆者認(rèn)為，根據(jù)上述對民間環(huán)境審計(jì)必要與可行性闡述中可以看到，加快對環(huán)境會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則和具體實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)的制定是盡快使其進(jìn)入實(shí)質(zhì)階段最重要的一環(huán)。 另外，筆者認(rèn)為要全面地、客觀地評價(jià)環(huán)境保護(hù)和治理的績效，則需要等到環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境效益能夠正確計(jì)量并形成較為體系的環(huán)境會計(jì)之后，要做到這一點(diǎn)，還需要一個(gè)相當(dāng)長的時(shí)間。與傳統(tǒng)的審計(jì)不同，或許加強(qiáng)對環(huán)境管理系統(tǒng)的審計(jì)，并將審計(jì)的重點(diǎn)從環(huán)境合規(guī)性向環(huán)境管理系統(tǒng)的轉(zhuǎn)移，提高環(huán)境管理系統(tǒng)的有效性的鑒定更具現(xiàn)實(shí)性和可操作性。原因有三： 1.雖然許多企業(yè)特別是跨國企業(yè)在中國對環(huán)境方面只有預(yù)算，與財(cái)務(wù)部進(jìn)行業(yè)無直接聯(lián)系，但卻有專門的環(huán)境部門，其注重的是技術(shù)性的測試，有系統(tǒng)的環(huán)境管理系統(tǒng)。 2. 國際標(biāo)準(zhǔn)化組織ISO 14000 系列標(biāo)準(zhǔn)的出臺，完整而系統(tǒng)的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)生是審計(jì)內(nèi)部控制的具體執(zhí)行有了準(zhǔn)則。 3.在我國環(huán)境會計(jì)不十分完善先進(jìn)的情況下，環(huán)境管理系統(tǒng)在一些上市或跨國企業(yè)中已有很好的規(guī)劃發(fā)展環(huán)境管理系統(tǒng)不僅能說明企業(yè)在根本上對環(huán)境保護(hù)的觀念看法，而且相對于財(cái)務(wù)信息披露，有些環(huán)保事項(xiàng)為非貨幣計(jì)量，其成果或損失在會計(jì)信息中披露存在缺陷，而環(huán)境管理系統(tǒng)的審計(jì)本身能夠減弱這類損失所帶來的風(fēng)險(xiǎn)。 為降低環(huán)境審計(jì)的不確定性以及其風(fēng)險(xiǎn)，筆者認(rèn)為對環(huán)境審計(jì)的結(jié)果(審計(jì)報(bào)告)之法律責(zé)任要求，可以分期限分行業(yè)進(jìn)行確認(rèn)。比如審計(jì)機(jī)構(gòu)在報(bào)告中可表明，幾年以內(nèi)在哪些比較清楚的條件界限內(nèi)保證企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營，以避免財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)方面的糾紛和尷尬。當(dāng)然，在初始階段，規(guī)定放棄對非熟知行業(yè)的審計(jì)以及縮短審計(jì)報(bào)告的責(zé)任期和審計(jì)范圍（視行業(yè)而定）也可確保審計(jì)報(bào)告的可信度，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。 （三）審計(jì)機(jī)構(gòu)及審計(jì)人員 表6-1 能勝任企業(yè)環(huán)境報(bào)告審計(jì)的機(jī)構(gòu) 項(xiàng)目 審計(jì)論文 從Simunic模型看我國審計(jì)定價(jià)現(xiàn)狀 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制結(jié)合初探 論國有商業(yè)銀行的內(nèi)部審計(jì) 回到頂部 論文首頁 法律論文 工學(xué)論文 管理論文 計(jì)算機(jī)文 教育論文 經(jīng)濟(jì)論文 理學(xué)論文 文化論文 文學(xué)藝術(shù) 醫(yī)藥論文 應(yīng)用論文 政治論文 工商管理 財(cái)務(wù)管理 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項(xiàng)目 2、企業(yè)全球化所趨 由于許多發(fā)達(dá)國家越來越重視環(huán)境保護(hù)問題，因而這些國家的企業(yè)特別是跨國公司不斷把那些污染嚴(yán)重和破壞掠奪自然資源的生產(chǎn)項(xiàng)目搬到發(fā)展中國家。正像許多人所批評的那樣，他們把發(fā)展中國家當(dāng)成了自己的“污染避難所”，對發(fā)展中國家進(jìn)行“環(huán)境剝削”。震驚世界的印度博帕爾毒氣泄漏事件就是一個(gè)很好的證明。而在中國，從全國各級環(huán)保局公布的2004－2006年造成水污染的違規(guī)企業(yè)名單中盡發(fā)現(xiàn)多家的母公司位列“世界500強(qiáng)”，包括松下、百事可樂、雀巢、3M，這些跨國公司違反的是中國最基本的環(huán)保法規(guī)。這些多是以環(huán)保著稱的品牌，作為被華人信賴的國際企業(yè)，不但沒有承擔(dān)更多的社會責(zé)任，反而成為中國的污染大戶。雖然違規(guī)名單上的跨國企業(yè)大多強(qiáng)調(diào)表示，他們在華執(zhí)行了和母公司一致的環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)。但很多專家都表示懷疑，“綠色和平”組織中國項(xiàng)目總監(jiān)盧思騁就認(rèn)為，“跨國公司往往說的比做的好。他們更愿意在公關(guān)方面下工夫，生產(chǎn)過程卻被放松。” 要真正發(fā)展環(huán)保型企業(yè)，落實(shí)可持續(xù)發(fā)展，企業(yè)的自主自覺以及法律法規(guī)的約束扶持還是不夠的，更需要第三方的再監(jiān)督。民間審計(jì)組織有能力也是唯一合適的機(jī)構(gòu)擔(dān)當(dāng)起這種評估監(jiān)督，讓來華的外資能享受優(yōu)惠的同時(shí)也承擔(dān)更多的社會責(zé)任。 另一方面，我國也有越來越多的企業(yè)到國外投資，這就要求企業(yè)的環(huán)境狀況受國際的認(rèn)可，而獨(dú)立第三方審計(jì)的評估是很重要的一環(huán)：一者能保持信息指標(biāo)的可信度與相關(guān)性，再者能使中國企業(yè)在國際貿(mào)易中維護(hù)自身權(quán)益，贏得市場競爭的主動(dòng)權(quán)。 3、民間環(huán)境審計(jì)的存在能滿足企業(yè)利益相關(guān)者的要求 在廈門大學(xué)會計(jì)研究中心2001年出示的一份關(guān)于我國企業(yè)環(huán)境報(bào)告的調(diào)查中 表明企業(yè)一般會低估可能發(fā)生的環(huán)境負(fù)債，并認(rèn)為，隨著環(huán)境法規(guī)的完善，企業(yè)潛在的環(huán)境問題將可能導(dǎo)致環(huán)境負(fù)債的增加，環(huán)境負(fù)債的增加將對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生不利影響，企業(yè)一般傾向于低估可能發(fā)生的環(huán)境負(fù)債。所以對于企業(yè)披露的信息持遲疑態(tài)度，另一方面，多數(shù)人認(rèn)為如果企業(yè)沒有在財(cái)務(wù)報(bào)告中充分披露可能發(fā)生的環(huán)境負(fù)債，信息使用者的決策將會受到嚴(yán)重影響，甚至有可能導(dǎo)致錯(cuò)誤的決策。 表3-1 2、我國會計(jì)審計(jì)制度的改革為環(huán)境審計(jì)的建立提供了理論基礎(chǔ)與環(huán)境條件： 2006年新的企業(yè)會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則的出臺預(yù)示著我國已加入了會計(jì)國際化的行列，其中已略有涉及環(huán)境披露方面的問題，特別是中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1631號——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對環(huán)境事項(xiàng)的考慮更是為我國環(huán)境審計(jì)的建立打開了一扇門，提供了可能性。 3、政府部門的重視 在土地、環(huán)保及地方產(chǎn)業(yè)政策的壓力之下，上海等資源緊缺的城市開始出現(xiàn)“拒絕”外資的現(xiàn)象。據(jù)報(bào)道，2006年，一個(gè)19億元的投資項(xiàng)目被松江工業(yè)區(qū)擋在了門外，其主要原因是因?yàn)轫?xiàng)目性質(zhì)與工業(yè)區(qū)產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向不符。這只是一個(gè)縮影，到2006底，據(jù)稱已有31個(gè)項(xiàng)目共數(shù)十億元的意向投資，在上海市的開發(fā)區(qū)的評估制度前卻步 。不但在相對發(fā)達(dá)的上海地區(qū)如此，在一些欠發(fā)達(dá)、急需外資的地區(qū)亦然。因?yàn)橥顿Y項(xiàng)目加工太粗淺，相關(guān)環(huán)境指標(biāo)達(dá)不到國家標(biāo)準(zhǔn)，一家稀土資源耗費(fèi)型企業(yè)準(zhǔn)備進(jìn)入江西省于都縣時(shí)被拒之門外。據(jù)統(tǒng)計(jì)，2005年該縣己拒絕類似的資源耗費(fèi)型項(xiàng)目7個(gè)，拒絕外資3.2億元。 可見，政府對于環(huán)保與短期經(jīng)濟(jì)發(fā)展矛盾所持的態(tài)度已不再是是紙上談兵了，企業(yè)環(huán)境審計(jì)已有進(jìn)入實(shí)務(wù)階段的必要。 4、民間審計(jì)機(jī)構(gòu)的優(yōu)勢 民間審計(jì)機(jī)構(gòu)特別是會計(jì)師事務(wù)所，為了保證審計(jì)質(zhì)量，內(nèi)部都設(shè)有相互監(jiān)督及輪流審計(jì)的機(jī)制，又因?yàn)樽詴?jì)師必須承擔(dān)因?qū)徲?jì)責(zé)任而給委托人帶來的損失，兩者都能相對降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。再者，民間審計(jì)組織既不隸屬于政府機(jī)關(guān)，也不參與企業(yè)的管理，而是獨(dú)立于政府和企業(yè)之外的第三方，人員配置可以根據(jù)承辦業(yè)務(wù)內(nèi)容的需要而擇優(yōu)組合。政府審計(jì)機(jī)關(guān)作為國家的一個(gè)行政機(jī)構(gòu)，不可能隨時(shí)根據(jù)新業(yè)務(wù)內(nèi)容而增設(shè)大量的審計(jì)人員。企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)也要受制于企業(yè)自身規(guī)模和環(huán)境成本的控制而不可能無限量地增加審計(jì)人員。而民間審計(jì)組織無論從專業(yè)能力、人員供給、市場適應(yīng)能力方面都有其明顯的優(yōu)勢。 5、環(huán)境審計(jì)的實(shí)務(wù)發(fā)展 相對于我國，國際上的民間環(huán)境審計(jì)發(fā)展已形成一定的規(guī)模，基本已從理論過渡到了實(shí)踐階段。相對于國家審計(jì)需要更多考慮國情國政的特殊性，民間審計(jì)間的交流會容易很多，能夠被我們借鑒到的也更多。特別是四大國際性會計(jì)事務(wù)所，從1992年開始對環(huán)境會計(jì)問題予以了相當(dāng)大的重視，基本都聘請了自己的環(huán)境顧問，并就環(huán)境問題建立自己的一套工作體系或研究體系，包括有關(guān)模型及配套軟件程序，環(huán)境自我評估規(guī)劃和市場調(diào)研等。此外，他們也直接出示環(huán)境審計(jì)意見報(bào)告。如1998年英國石油公司健康、安全和環(huán)境報(bào)告的審計(jì)意見；1999年對北電公司環(huán)境、健康和安全進(jìn)展報(bào)告的審計(jì)意見； 精工愛普生株式會社環(huán)境報(bào)告書記載的2000年度環(huán)境核算的第三者意見書；對殼牌集團(tuán)2002環(huán)境年報(bào)的“驗(yàn)證報(bào)告”等。其在中國的發(fā)展為民間環(huán)境審計(jì)在我國的開展提供了很好的平臺。 另一方面，國際上大多數(shù)著名跨國公司都制訂了環(huán)境原則與方針，不僅對外有相應(yīng)的環(huán)境承諾，而且不少公司己付諸實(shí)踐，不少跨國公司已明確提出采取母公司標(biāo)準(zhǔn)，歐盟等也已開始要求所屬企業(yè)在區(qū)內(nèi)和海外投資要采取母公司標(biāo)準(zhǔn)。雖然在我國境內(nèi)有的外商投資企業(yè)不愿意采取母國環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，但仍然有不少企業(yè)環(huán)保意識較高，把先進(jìn)的污染防治技術(shù)、環(huán)境管理思想和方法帶到我國，在中國環(huán)境保護(hù)領(lǐng)域起到了示范帶頭作用。 再者，政府環(huán)境審計(jì)已從1998年進(jìn)入實(shí)務(wù)階段，歷經(jīng)近10年的發(fā)展為環(huán)境審計(jì)提供了寶貴的數(shù)據(jù)、技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)和非量化的經(jīng)驗(yàn)。而隨著政府審計(jì)深度和廣度的增加，其必定要下放一些職責(zé)予與民間審計(jì)機(jī)構(gòu)。 四、民間環(huán)境審計(jì)的職能范圍 （一）基本職能 環(huán)境審計(jì)的基本職能是基于對環(huán)境會計(jì)的監(jiān)督檢查。一般而言，環(huán)境審計(jì)的范圍主要包括有關(guān)環(huán)境法規(guī)、政策措施的執(zhí)行情況；內(nèi)部環(huán)保機(jī)構(gòu)設(shè)置的健全性，監(jiān)管的效果性；環(huán)保資金管理、使用的真實(shí)合規(guī)性；環(huán)保措施、手段、技術(shù)的科學(xué)性、經(jīng)濟(jì)性；以及潛在環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)評估等。歸納起來包括環(huán)境會計(jì)核算系統(tǒng)審計(jì)和環(huán)境管理控制系統(tǒng)審計(jì)兩部分。 1. 環(huán)境會計(jì)核算系統(tǒng)審計(jì) 環(huán)境會計(jì)，是指以自然環(huán)境資源和社會環(huán)境資源耗費(fèi)應(yīng)如何補(bǔ)償為中心而展開的會計(jì);換言之，是指主要以價(jià)值形式，對環(huán)境及其變化進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、披露、分析、以及可持續(xù)發(fā)展研究，以便為決策者提供環(huán)境信息的一種會計(jì)理論和方法。是企業(yè)環(huán)境行為和環(huán)境工作及其財(cái)務(wù)影響的信息。其形式具有多樣化：既有定性的信息，也有定量的信息；既有貨幣信息，也有以實(shí)物、技術(shù)等指標(biāo)表示的非貨幣信息。 具體地，環(huán)境審計(jì)首先應(yīng)對企業(yè)環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境成本、環(huán)境效益等環(huán)境會計(jì)要素進(jìn)行評價(jià)。通過對企業(yè)環(huán)境會計(jì)核算系統(tǒng)的審計(jì)，分析、判斷企業(yè)環(huán)境會計(jì)信息的真實(shí)性、合法性和效益性，輔以相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)來評價(jià)企業(yè)履行環(huán)境經(jīng)濟(jì)責(zé)任的有關(guān)情況。 從西方的環(huán)境審計(jì)發(fā)展趨勢來看，環(huán)境審計(jì)的內(nèi)容最初是通過審核財(cái)務(wù)報(bào)表、報(bào)表附注以及財(cái)務(wù)情況說明書來評價(jià)環(huán)境問題對企業(yè)的財(cái)務(wù)影響。隨著環(huán)境會計(jì)的發(fā)展，企業(yè)會根據(jù)需要編制專門的環(huán)境報(bào)告，審計(jì)師則會則重環(huán)境績效狀況的審計(jì)。即使用非貨幣性指標(biāo) 。 2. 環(huán)境管理控制系統(tǒng) 所謂環(huán)境管理體系是指整個(gè)企業(yè)管理體系的一個(gè)組成部分，包括為制定、實(shí)施、實(shí)現(xiàn)、評審和保持環(huán)境方針?biāo)璧慕M織機(jī)構(gòu)、計(jì)劃活動(dòng)、職責(zé)、慣例、程序、過程和資源。 圖4-1 環(huán)境管理控制系統(tǒng)

通過對環(huán)境管理系統(tǒng)的審計(jì)，使管理當(dāng)局確信該系統(tǒng)是可以信賴的或是不可以信賴的。如果不可以信賴，則系統(tǒng)中的哪部分存在重大缺陷？由于該重大缺陷的存在，導(dǎo)致系統(tǒng)的哪些環(huán)節(jié)失效？產(chǎn)生了什么樣的后果？具體的，環(huán)境管理系統(tǒng)審計(jì)的目標(biāo)有二個(gè)，一是審查、評價(jià)環(huán)境管理系統(tǒng)設(shè)計(jì)的合規(guī)性、合理性和完整性。所謂設(shè)計(jì)的合規(guī)性是指系統(tǒng)內(nèi)的各項(xiàng)控制政策和程序既要符合國家環(huán)境法律、法規(guī)和政策、制度的規(guī)定，又要符合ISO-14000標(biāo)準(zhǔn)的規(guī)定；所謂設(shè)計(jì)的合理性是指系統(tǒng)的設(shè)計(jì)要符合成本效益原則，沒有重復(fù)、過多、繁雜的控制政策和程序；所謂設(shè)計(jì)的完整性是指系統(tǒng)的設(shè)計(jì)要覆蓋所有的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，控制觸角要涉及區(qū)域內(nèi)的各個(gè)部門、各個(gè)環(huán)節(jié)和各個(gè)方面，不留控制死角。二是審查、評價(jià)環(huán)境管理系統(tǒng)中各項(xiàng)控制運(yùn)行的有效性，即系統(tǒng)中的各項(xiàng)政策與程序能得到一貫執(zhí)行，實(shí)際發(fā)揮作用，達(dá)到預(yù)期控制目標(biāo)，能防止、發(fā)現(xiàn)和糾正重大環(huán)境問題的產(chǎn)生。 （二）延伸性職能 1.提供環(huán)境績效報(bào)告的鑒證服務(wù)。 從審計(jì)內(nèi)容看，在具備了報(bào)告編制的相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)前提下，審計(jì)人員可重點(diǎn)審查以下方面 （1）檢查報(bào)告的內(nèi)容是否完整，是否有遺漏或者隱瞞重大的環(huán)境事項(xiàng)。審計(jì)人員可以相關(guān)規(guī)定為依據(jù)，也可能要運(yùn)用自已的專業(yè)判斷，搜集審計(jì)證據(jù)來確證這一點(diǎn)。 （2）驗(yàn)證報(bào)告內(nèi)容是否真實(shí)、可靠。對于以數(shù)據(jù)指標(biāo)形式列示的，可以通過實(shí)際測量來驗(yàn)證；對于敘述性的內(nèi)容，應(yīng)考慮其措辭是否恰當(dāng)；對屬預(yù)測、估計(jì)性質(zhì)的數(shù)據(jù)，可著重審查其分析方法和過程的合理性。 （3）評價(jià)企業(yè)環(huán)境績效或環(huán)境責(zé)任的履行情況。 2.提供環(huán)境咨詢服務(wù)： 因?yàn)閷徲?jì)師通過視察，參加地方職業(yè)組織的會議，發(fā)展各級政府間的交往可以保持對政府環(huán)境控制部門的活動(dòng)、程序和法規(guī)的了解和熟悉，能為各部門職員和企業(yè)經(jīng)營人員就與空氣污染、水污染、有毒物質(zhì)、廢物處置和外部工廠噪聲等有關(guān)的政策要求、最新的法規(guī)措施和組織政策提供咨詢和指導(dǎo)，以保證工廠對環(huán)境法規(guī)的符合性；對工廠的環(huán)境控制設(shè)施進(jìn)行定期的現(xiàn)場評估以確定環(huán)境控制合規(guī)性的狀況；幫助工廠經(jīng)營人員準(zhǔn)備上報(bào)材料（例如，應(yīng)用的許可標(biāo)準(zhǔn)、各種不同的請求、排放物品資料、對違規(guī)通知的反應(yīng)、合規(guī)性計(jì)劃、環(huán)境影響說明、或流出物監(jiān)控?cái)?shù)據(jù)）；可以幫助企業(yè)建立環(huán)境管理體系，并且進(jìn)行環(huán)境內(nèi)控服務(wù)。 3.對政府機(jī)關(guān)的服務(wù) 民間審計(jì)師可以為政府制定完善和環(huán)境保護(hù)與可持續(xù)發(fā)展有關(guān)的政策法規(guī)及具體執(zhí)行規(guī)范提供數(shù)據(jù)和經(jīng)驗(yàn)，通過保存許可標(biāo)準(zhǔn)的記錄、合規(guī)性計(jì)劃、和其他的須提交給政府部門的材料，跟蹤合規(guī)性數(shù)據(jù)，在聽證會和其他會議上提供證據(jù)。 五、民間環(huán)境審計(jì)在發(fā)展初期遇到的主要風(fēng)險(xiǎn)障礙 （一）外部因素 1、法規(guī)法制的多樣化，執(zhí)行力度不夠。 從20世紀(jì)開始，我國便相繼頒布了一系列環(huán)境保護(hù)的法律、法規(guī)，建立了較完善的法律體系。但隨著經(jīng)濟(jì)和社會的發(fā)展，以舊替新的法規(guī)制度比比皆是，從而導(dǎo)致環(huán)境審計(jì)的法律環(huán)境不斷變化、法律與法規(guī)體系日趨復(fù)雜。在審計(jì)依據(jù)方面，鑒于客觀條件的種種限制，使得審計(jì)人員的職業(yè)判斷極易出現(xiàn)偏差，進(jìn)而增加環(huán)境審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。 另一方面，政府在執(zhí)行法律法規(guī)、落實(shí)責(zé)任的情況還不如人意，主要根源在于地方保護(hù)主義和利益驅(qū)動(dòng)。宏觀上的失控和決策上的錯(cuò)誤加速環(huán)境惡化進(jìn)程的同時(shí)，也會無形中給民間的環(huán)境審計(jì)施加壓力。 民間環(huán)境審計(jì)的存在能改善政府審計(jì)力不從心的局面，但從另一方面而言，如果執(zhí)法部門對企業(yè)環(huán)境問題不能做到賞罰分明，很難使企業(yè)對環(huán)境考核形成重視，更不要說進(jìn)行自愿性環(huán)境審計(jì)。 2、企業(yè)的顧慮與社會的不重視 許多公司不情愿披露環(huán)境信息，主要是擔(dān)心披露信息超載、加大披露成本、泄露商業(yè)秘密、背離企業(yè)目標(biāo)以及加劇市場競爭。此外，環(huán)境歧視和成見、披露市場顯失公平、法規(guī)和制度的約束及嚴(yán)格的政府管制也是不愿披露環(huán)境信息的公司所顧慮的內(nèi)容。一般情況下，就算有披露，也只是一些利好消息。在海南環(huán)境審計(jì)研究小組2003年對南方企業(yè)的問卷調(diào)查中發(fā)現(xiàn)大多數(shù)企業(yè)認(rèn)為因?yàn)闆]有規(guī)定，在近5年內(nèi)不會將環(huán)境信息對外披露。就算是中石油、中石化這些處于環(huán)境敏感行業(yè)的大公司，在北美上市，英文報(bào)告中會加一段關(guān)于環(huán)境影響和環(huán)境保護(hù)的話題，但是中文報(bào)告就沒有。 （二）準(zhǔn)則指標(biāo) 一些會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則中已略有提到環(huán)境問題，但涉及內(nèi)容還很少，具體準(zhǔn)則和指標(biāo)卻尚不明確。 從審計(jì)的直接對象——會計(jì)來分析，環(huán)境會計(jì)的理論與實(shí)務(wù)尚未形成完整的體系。由于環(huán)境問題的特殊性和復(fù)雜性，例如對環(huán)保資金的界限欠缺具體規(guī)定，影響環(huán)保資產(chǎn)、負(fù)債、成本的核算；環(huán)境會計(jì)中計(jì)量方法始終得不到解決，致使環(huán)境會計(jì)在實(shí)務(wù)始終得不到突破性進(jìn)展。即便是ISO-14000標(biāo)準(zhǔn)也并未為環(huán)境費(fèi)用和負(fù)債的確認(rèn)、計(jì)量、分類和披露提供充分而具體的指導(dǎo)。從實(shí)際情況看，除了對排污費(fèi)單獨(dú)立帳，大部分企業(yè)對于其他環(huán)境支出或收入項(xiàng)目單獨(dú)立帳的比例都沒有超過50％ 。也就意味著環(huán)境報(bào)告中環(huán)境會計(jì)實(shí)務(wù)往往帶有很大的主觀性、非規(guī)范性和差異性。由于環(huán)境會計(jì)理論與實(shí)踐的滯后，審計(jì)人員對環(huán)境會計(jì)的審計(jì)，也就僅能對極少一部分可計(jì)量的環(huán)境費(fèi)用、環(huán)境效益作出有限的評價(jià)。 表5-1 六、發(fā)展完善我國民間環(huán)境審計(jì)的建議 （一） 外部因素 筆者認(rèn)為促進(jìn)民間環(huán)境審計(jì)的首要任務(wù)是增強(qiáng)企業(yè)的環(huán)保意識，營造綠色環(huán)境文化。政府和媒體必須加大對企業(yè)的宣傳，倡導(dǎo)新型企業(yè)環(huán)境文化。通過宣傳要讓企業(yè)認(rèn)識到保護(hù)環(huán)境、治理環(huán)境是企業(yè)應(yīng)盡的社會責(zé)任，要將企業(yè)的發(fā)展和社會的可持續(xù)發(fā)展結(jié)合起來。 此外，政府在稅收、產(chǎn)品市場準(zhǔn)入、售后檢驗(yàn)檢疫等方面給予政策傾斜和優(yōu)惠，使重視環(huán)境的企業(yè)既能贏得公眾的支持與信賴，也能在經(jīng)濟(jì)效益上獲得豐厚的回報(bào)，以市場導(dǎo)向來引導(dǎo)企業(yè)樹立正確的環(huán)境觀，使企業(yè)進(jìn)一步加大環(huán)境信息披露力度，將各種經(jīng)營活動(dòng)對環(huán)境產(chǎn)生影響的信息向外部披露。 再者，自愿披露的模式對環(huán)境審計(jì)發(fā)展會有一定的阻礙。筆者建議，有關(guān)部門應(yīng)制定規(guī)則，對環(huán)境績效信息的披露實(shí)行強(qiáng)制與自愿相結(jié)合的模式從而解決這一矛盾。從長期看，有關(guān)部門應(yīng)要求一些敏感行業(yè)（如化工）出示獨(dú)立環(huán)境報(bào)告， 以便民間機(jī)構(gòu)能更全面的進(jìn)行環(huán)境審計(jì)工作。 （二）環(huán)境會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則和具體實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)的制定 雖然我國的會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則越來越國際化，但真正意義上的社會環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則甚至是已進(jìn)入實(shí)務(wù)階段的政府環(huán)境審計(jì)準(zhǔn)則都沒有制定頒布過。筆者認(rèn)為，根據(jù)上述對民間環(huán)境審計(jì)必要與可行性闡述中可以看到，加快對環(huán)境會計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則和具體實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)的制定是盡快使其進(jìn)入實(shí)質(zhì)階段最重要的一環(huán)。 另外，筆者認(rèn)為要全面地、客觀地評價(jià)環(huán)境保護(hù)和治理的績效，則需要等到環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境效益能夠正確計(jì)量并形成較為體系的環(huán)境會計(jì)之后，要做到這一點(diǎn)，還需要一個(gè)相當(dāng)長的時(shí)間。與傳統(tǒng)的審計(jì)不同，或許加強(qiáng)對環(huán)境管理系統(tǒng)的審計(jì)，并將審計(jì)的重點(diǎn)從環(huán)境合規(guī)性向環(huán)境管理系統(tǒng)的轉(zhuǎn)移，提高環(huán)境管理系統(tǒng)的有效性的鑒定更具現(xiàn)實(shí)性和可操作性。原因有三： 1.雖然許多企業(yè)特別是跨國企業(yè)在中國對環(huán)境方面只有預(yù)算，與財(cái)務(wù)部進(jìn)行業(yè)無直接聯(lián)系，但卻有專門的環(huán)境部門，其注重的是技術(shù)性的測試，有系統(tǒng)的環(huán)境管理系統(tǒng)。 2. 國際標(biāo)準(zhǔn)化組織ISO 14000 系列標(biāo)準(zhǔn)的出臺，完整而系統(tǒng)的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)的產(chǎn)生是審計(jì)內(nèi)部控制的具體執(zhí)行有了準(zhǔn)則。 3.在我國環(huán)境會計(jì)不十分完善先進(jìn)的情況下，環(huán)境管理系統(tǒng)在一些上市或跨國企業(yè)中已有很好的規(guī)劃發(fā)展環(huán)境管理系統(tǒng)不僅能說明企業(yè)在根本上對環(huán)境保護(hù)的觀念看法，而且相對于財(cái)務(wù)信息披露，有些環(huán)保事項(xiàng)為非貨幣計(jì)量，其成果或損失在會計(jì)信息中披露存在缺陷，而環(huán)境管理系統(tǒng)的審計(jì)本身能夠減弱這類損失所帶來的風(fēng)險(xiǎn)。 為降低環(huán)境審計(jì)的不確定性以及其風(fēng)險(xiǎn)，筆者認(rèn)為對環(huán)境審計(jì)的結(jié)果(審計(jì)報(bào)告)之法律責(zé)任要求，可以分期限分行業(yè)進(jìn)行確認(rèn)。比如審計(jì)機(jī)構(gòu)在報(bào)告中可表明，幾年以內(nèi)在哪些比較清楚的條件界限內(nèi)保證企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營，以避免財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)方面的糾紛和尷尬。當(dāng)然，在初始階段，規(guī)定放棄對非熟知行業(yè)的審計(jì)以及縮短審計(jì)報(bào)告的責(zé)任期和審計(jì)范圍（視行業(yè)而定）也可確保審計(jì)報(bào)告的可信度，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。 （三）審計(jì)機(jī)構(gòu)及審計(jì)人員 表6-1 能勝任企業(yè)環(huán)境報(bào)告審計(jì)的機(jī)構(gòu)

項(xiàng)目 審計(jì)論文 從Simunic模型看我國審計(jì)定價(jià)現(xiàn)狀 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制結(jié)合初探 論國有商業(yè)銀行的內(nèi)部審計(jì) 回到頂部 論文首頁 法律論文 工學(xué)論文 管理論文 計(jì)算機(jī)文 教育論文 經(jīng)濟(jì)論文 理學(xué)論文 文化論文 文學(xué)藝術(shù) 醫(yī)藥論文 應(yīng)用論文 政治論文 工商管理 財(cái)務(wù)管理 會計(jì)審計(jì) 工作計(jì)劃 工作總結(jié) 新聞傳播 財(cái)政稅收 證券金融 公共管理 英語論文 哲學(xué)論文 英文論文 所有分類 電腦版 手機(jī)版 導(dǎo)航

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